解讀財(cái)稅[2009]124號：通過公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題
???? 公益性捐贈(zèng)稅前扣除是國家出臺(tái)的一項(xiàng)鼓勵(lì)納稅人進(jìn)行公益性捐贈(zèng)的稅收政策，納稅人在進(jìn)行捐贈(zèng)的同時(shí)，允許按捐贈(zèng)額的一定比例進(jìn)行稅前扣除，這樣既有利于促進(jìn)全社會(huì)形成公益性捐贈(zèng)的氛圍，又能適當(dāng)降低納稅人的所得稅負(fù)擔(dān)，可謂一舉雙得。但是，納稅人在進(jìn)行公益性捐贈(zèng)時(shí)，并非所有情況下都能適用稅前扣除的政策，只有符合規(guī)定的公益性捐贈(zèng)才能稅前扣除。什么情況下的公益性捐贈(zèng)才能稅前扣除呢？國家先后在2008年和2009年分別出臺(tái)了《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、民政部關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2008]160號）和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于通過公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2009]124號）這兩個(gè)文件，本文對最新出臺(tái)的財(cái)稅[2009]124號作一個(gè)簡要的解讀。
一、該文件僅針對非登記的群眾團(tuán)體
財(cái)稅[2009]124號主要是明確了企業(yè)和個(gè)人通過依照《社會(huì)團(tuán)體登記管理?xiàng)l例》規(guī)定不需進(jìn)行社團(tuán)登記的人民團(tuán)體以及經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)免予登記的社會(huì)團(tuán)體進(jìn)行的公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題，而財(cái)稅[2008]160號則主要是明確了企業(yè)和個(gè)人通過經(jīng)民政部門依法登記且符合有關(guān)條件的公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級以上人民政府及其部門進(jìn)行的捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題。
二、企業(yè)和個(gè)人的捐贈(zèng)稅前扣除的一般規(guī)定
目前，企業(yè)進(jìn)行捐贈(zèng)主要是適用企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定。企業(yè)通過公益性群眾團(tuán)體用于公益事業(yè)的捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的大于零的數(shù)額。
個(gè)人進(jìn)行捐贈(zèng)主要適用個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定。個(gè)人將其所得通過中國境內(nèi)的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)向教育和其他社會(huì)公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈(zèng)。捐贈(zèng)額未超過納稅義務(wù)人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。
三、企業(yè)和個(gè)人捐贈(zèng)稅前扣除的特殊規(guī)定
企業(yè)發(fā)生為汶川地震災(zāi)后重建、舉辦北京奧運(yùn)會(huì)和上海世博會(huì)等特定事項(xiàng)的捐贈(zèng)，按照《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2008]104號）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于29屆奧運(yùn)會(huì)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]10號）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于2010年上海世博會(huì)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2005]180號）等相關(guān)規(guī)定，可以據(jù)實(shí)全額扣除。
個(gè)人通過非營利性的社會(huì)團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)向紅十字事業(yè)、福利性、非營利性的老年服務(wù)機(jī)構(gòu)、公益性青少年活動(dòng)場所（其中包括新建）、農(nóng)村義務(wù)教育等等捐贈(zèng)，在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)準(zhǔn)予全額扣除。
四、對公益事業(yè)范圍的規(guī)定
財(cái)稅[2008]160號和財(cái)稅[2009]124號對公益事業(yè)范圍的規(guī)定是一致的，都是指以下幾點(diǎn)：
?。ㄒ唬┚戎鸀?zāi)害、救濟(jì)貧困、扶助殘疾人等困難的社會(huì)群體和個(gè)人的活動(dòng)；
（二）教育、科學(xué)、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)；
?。ㄈ┉h(huán)境保護(hù)、社會(huì)公共設(shè)施建設(shè)；
?。ㄋ模┐龠M(jìn)社會(huì)發(fā)展和進(jìn)步的其他社會(huì)公共和福利事業(yè)。
五、財(cái)稅[2009]124號所指的非登記公益性群眾團(tuán)體應(yīng)符合的條件
?。ㄒ唬┓稀吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十二條第（一）項(xiàng)至第（八）項(xiàng)規(guī)定的條件；
?。ǘ┛h級以上各級機(jī)構(gòu)編制部門直接管理其機(jī)構(gòu)編制；
（三）對接受捐贈(zèng)的收入以及用捐贈(zèng)收入進(jìn)行的支出單獨(dú)進(jìn)行核算，且申請前連續(xù)3年接受捐贈(zèng)的總收入中用于公益事業(yè)的支出比例不低于70%。
六、財(cái)稅[2009]124號規(guī)定的公益性群眾團(tuán)體稅前扣除資格申請程序
?。ㄒ唬┯芍醒霗C(jī)構(gòu)編制部門直接管理其機(jī)構(gòu)編制的群眾團(tuán)體，向財(cái)政部、國家稅務(wù)總局提出申請；
?。ǘ┯煽h級以上地方各級機(jī)構(gòu)編制部門直接管理其機(jī)構(gòu)編制的群眾團(tuán)體，向省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市財(cái)政、稅務(wù)部門提出申請；
（三）對符合條件的公益性群眾團(tuán)體，按照上述管理權(quán)限，由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局和省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政、稅務(wù)部門分別每年聯(lián)合公布名單。名單應(yīng)當(dāng)包括繼續(xù)獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格和新獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的群眾團(tuán)體，企業(yè)和個(gè)人在名單所屬年度內(nèi)向名單內(nèi)的群眾團(tuán)體進(jìn)行的公益性捐贈(zèng)支出，可以按規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。
七、申請公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的群眾團(tuán)體需報(bào)送的材料
?。ㄒ唬┥暾垐?bào)告；
（二）縣級以上各級黨委、政府或機(jī)構(gòu)編制部門印發(fā)的“三定”規(guī)定；
?。ㄈ┙M織章程；
（四）申請前相應(yīng)年度的受贈(zèng)資金來源、使用情況，財(cái)務(wù)報(bào)告，公益活動(dòng)的明細(xì)，注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告或注冊稅務(wù)師的鑒證報(bào)告。
八、接受捐贈(zèng)時(shí)的票據(jù)開具相關(guān)規(guī)定
公益性群眾團(tuán)體在接受捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)按照行政管理級次分別使用由財(cái)政部或省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政部門印制的公益性捐贈(zèng)票據(jù)或者《非稅收入一般繳款書》收據(jù)聯(lián)，并加蓋本單位的印章；對個(gè)人索取捐贈(zèng)票據(jù)的，應(yīng)予以開具。
通過對接受捐贈(zèng)票據(jù)開具的規(guī)范，明確了捐贈(zèng)方在稅前扣除的合法憑證，為稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在具體操作時(shí)提供了依據(jù)。
九、公益性群眾團(tuán)體接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)原則
?。ㄒ唬┙邮芫栀?zèng)的貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額計(jì)算；
?。ǘ┙邮芫栀?zèng)的非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以其公允價(jià)值計(jì)算。捐贈(zèng)方在向公益性群眾團(tuán)體捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)提供注明捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值的證明，如果不能提供上述證明，公益性群眾團(tuán)體不得向其開具公益性捐贈(zèng)票據(jù)或者《非稅收入一般繳款書》收據(jù)聯(lián)。
此項(xiàng)規(guī)定主要是防止捐贈(zèng)方惡意提高捐贈(zèng)資產(chǎn)的價(jià)值，以獲得更大的稅前扣除金額，從而達(dá)到少繳所得稅的目的。
十、取消公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的相關(guān)規(guī)定
對存在以下情形之一的公益性群眾團(tuán)體，應(yīng)取消其公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格：
?。ㄒ唬┣?年接受捐贈(zèng)的總收入中用于公益事業(yè)的支出比例低于70%的；
?。ǘ┰谏暾埞嫘跃栀?zèng)稅前扣除資格時(shí)有弄虛作假行為的；
?。ㄈ┐嬖谔颖芾U納稅款行為或?yàn)樗颂颖芾U納稅款提供便利的；
?。ㄋ模┐嬖谶`反該組織章程的活動(dòng)，或者接受的捐贈(zèng)款項(xiàng)用于組織章程規(guī)定用途之外的支出等情況的；
?。ㄎ澹┦艿叫姓幜P的。
被取消公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的公益性群眾團(tuán)體，存在本條第一款第（二）項(xiàng)、第（三）項(xiàng)、第（四）項(xiàng)、第（五）項(xiàng)情形的，3年內(nèi)不得重新申請公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格。
對存在本條第一款第（三）項(xiàng)、第（四）項(xiàng)情形的公益性群眾團(tuán)體，應(yīng)對其接受捐贈(zèng)收入和其他各項(xiàng)收入依法補(bǔ)征企業(yè)所得稅。
十一、公益性捐贈(zèng)時(shí)應(yīng)通過核對名單確定能否稅前扣除
對于通過公益性群眾團(tuán)體發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對照財(cái)政、稅務(wù)部門聯(lián)合發(fā)布的名單，接受捐贈(zèng)的群眾團(tuán)體位于名單內(nèi)，則企業(yè)或個(gè)人在名單所屬年度發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出可按規(guī)定進(jìn)行稅前扣除；接受捐贈(zèng)的群眾團(tuán)體不在名單內(nèi)，或雖在名單內(nèi)但企業(yè)或個(gè)人發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出不屬于名單所屬年度的，不得扣除。
注意：無論是企業(yè)和個(gè)人在捐贈(zèng)時(shí)，還是稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查時(shí)，均要對照稅務(wù)部門審批的名單，查看其否有稅前扣除的資格。
十二、獲得資格的單位條件不符合時(shí)應(yīng)主動(dòng)報(bào)告
獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的公益性群眾團(tuán)體，應(yīng)自不符合本通知第四條規(guī)定條件之一或存在本通知第九條規(guī)定情形之一之日起15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可暫時(shí)明確其獲得資格的次年內(nèi)企業(yè)向該群眾團(tuán)體的公益性捐贈(zèng)支出，不得稅前扣除，同時(shí)提請財(cái)政部、國家稅務(wù)總局或省級財(cái)政、稅務(wù)部門明確其獲得資格的次年不具有公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格。
十三、財(cái)稅[2009]124號文件執(zhí)行的追溯時(shí)間
該文件從2008年1月1日起執(zhí)行。該文件發(fā)布前已經(jīng)取得和未取得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的群眾團(tuán)體，均應(yīng)按該文件規(guī)定提出申請。因此，不僅在2009年度所得稅匯繳申報(bào)中應(yīng)注意該文件規(guī)定的內(nèi)容，對2008年度已進(jìn)行的所得稅匯算清繳，也應(yīng)按此文件進(jìn)行追溯執(zhí)行，并及時(shí)調(diào)整企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額。