解讀國發(fā)[2010]35號(hào)：稅費(fèi)統(tǒng)一出口企業(yè)不可遺漏的計(jì)稅稅基
近期，國務(wù)院發(fā)布《國務(wù)院關(guān)于統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)和個(gè)人城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加制度的通知》（國發(fā)[2010]35號(hào)），自2010年12月1日起，對外商投資企業(yè)、外國企業(yè)及外籍個(gè)人征收城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加（以下簡稱稅費(fèi)），并明確了與之相抵觸的各項(xiàng)規(guī)定同時(shí)廢止。值得關(guān)注的是，對于出口企業(yè)（內(nèi)、外資企業(yè)）而言，在此政策出臺(tái)之前，出口貨物“免、抵”稅額一直是內(nèi)資企業(yè)計(jì)算并繳納稅費(fèi)的稅基。相反，外資企業(yè)既使產(chǎn)生了當(dāng)期出口貨物的“免、抵”稅額，也是按照《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)暫不征收城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的通知》（國稅發(fā)[1994]038號(hào)）規(guī)定，對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)暫不征收城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加執(zhí)行的。那么，隨著稅費(fèi)征收的統(tǒng)一化，內(nèi)外資企業(yè)“內(nèi)外有別”的稅收差異將不復(fù)存在。所以，對于剛剛涉及稅費(fèi)征收的外資企業(yè)，千萬不要遺漏出口貨物 “免、抵、退”稅中“免、抵”稅額計(jì)算稅費(fèi)的這一環(huán)節(jié)。
一、“免、抵”稅額計(jì)算稅費(fèi)的依據(jù)
根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于生產(chǎn)企業(yè)出口貨物實(shí)行“免、抵、退”稅辦法后有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅教育費(fèi)附加政策的通知》（財(cái)稅[2005]25號(hào)）規(guī)定：“自2005年1月1日起，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)正式審核批準(zhǔn)的當(dāng)期免抵的增值稅稅額應(yīng)納入城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的計(jì)征范圍，分別按規(guī)定的稅（費(fèi)）率征收城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加?！痹诋?dāng)時(shí)，該政策是針對生產(chǎn)型內(nèi)資出口企業(yè)而言，對當(dāng)期免抵的增值稅稅額應(yīng)納入城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的計(jì)征范圍。出口企業(yè)每月應(yīng)依據(jù)國家稅務(wù)局退稅機(jī)關(guān)已審批確認(rèn)的當(dāng)期《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅申報(bào)匯總表》中，第25欄“當(dāng)期免抵稅額”所列的稅額進(jìn)行賬務(wù)處理，并計(jì)算繳納稅費(fèi)。可以看到，計(jì)算當(dāng)期稅費(fèi)的稅基不僅僅包括出口企業(yè)當(dāng)期繳納的增值稅額以及查補(bǔ)的稅款，同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)包括當(dāng)期國家稅務(wù)局退稅機(jī)關(guān)已審批的“免、抵”稅額。而 “免、抵”稅額作為計(jì)算稅費(fèi)的稅基往往是許多出口企業(yè)所忽視的，多數(shù)認(rèn)為國家稅務(wù)局退稅機(jī)關(guān)所審批的 “免、抵”稅額對企業(yè)來講作用并不大，只有退稅才能使企業(yè)見到資金的回流。因而，通常不在賬面反映或是在賬面反映了也不計(jì)提稅費(fèi)。但是，根據(jù)《征管法》第六十四條規(guī)定，“納稅人不進(jìn)行納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款?！币虼耍貏e對外資型出口企業(yè)來講，剛剛涉及稅費(fèi)的繳納，還應(yīng)當(dāng)注意規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
二、如何計(jì)算稅費(fèi)及賬務(wù)處理
出口貨物“免、抵”稅額要視同實(shí)際繳納的增值稅，出口企業(yè)應(yīng)當(dāng)每月依據(jù)國家稅務(wù)局退稅機(jī)關(guān)已審批確認(rèn)的當(dāng)期《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅申報(bào)匯總表》中所列的免抵稅額，來確定申報(bào)稅費(fèi)稅額。
例如： 2010年5月底，國家稅務(wù)局退稅機(jī)關(guān)已審批了某外資企業(yè)“免、抵、退”稅額80萬元，其中：退稅額為30萬元，免、抵稅額為50萬元。該企業(yè)在收到退稅機(jī)關(guān)返還的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅申報(bào)匯總表》后，依據(jù)“免、抵”稅額計(jì)算城市維護(hù)建設(shè)稅（稅率為7%）和教育費(fèi)附加（費(fèi)率為3%），其計(jì)算與賬務(wù)處理如下：
1、5月底，收到《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅申報(bào)匯總表》時(shí)：
借：其他應(yīng)收款-應(yīng)收出口退稅（增值稅） 300000
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額） 500000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（出口退稅） 800000
2、計(jì)提城市維護(hù)建設(shè)稅
城市維護(hù)建設(shè)稅=500000×7%=35000
借：營業(yè)稅金及附加 35000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 35000
3、計(jì)提教育費(fèi)附加
教育費(fèi)附加=500000×3%=15000
借：營業(yè)稅金及附加 15000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交教育費(fèi)附加 15000
4、上繳稅費(fèi)時(shí)
借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 35000
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交教育費(fèi)附加 15000
貸：銀行存款 50000
三、出口企業(yè)稅費(fèi)繳納中掌握的細(xì)節(jié)
目前，內(nèi)外資企業(yè)稅制實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一，更加有利于促進(jìn)公平市場競爭，這是稅收制度改革發(fā)展的趨勢，出口企業(yè)應(yīng)當(dāng)引起充分的認(rèn)識(shí)：
首先，根據(jù)國家稅收政策調(diào)整和管理程序的變化，及時(shí)通過各種渠道進(jìn)行學(xué)習(xí)或培訓(xùn)，更好地掌握新出臺(tái)的稅收政策，提高業(yè)務(wù)操作技能，特別是規(guī)模較大的出口企業(yè)。
其次，正確理解稅費(fèi)征收的概念，鎖定征收范圍。例如，國家稅務(wù)局稽查機(jī)關(guān)清理以前年度的增值稅稅款，也屬于計(jì)提稅費(fèi)的計(jì)征范圍。因?yàn)?，欠繳增值稅的企業(yè)同時(shí)也會(huì)欠繳稅費(fèi)。
再次，依法納稅，合法經(jīng)營。對“免、抵”稅額與稅費(fèi)及時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理并進(jìn)行納稅申報(bào)，避免少做、漏做、不做賬已達(dá)偷逃稅款的目，從而避免被稅務(wù)稽查帶來的稅收風(fēng)險(xiǎn)。
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