教育費(fèi)附加以實(shí)繳“三稅”稅額為計(jì)征依據(jù)
《國(guó)務(wù)院關(guān)于統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)和個(gè)人城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加制度的通知》（國(guó)發(fā)〔2010〕35號(hào)）規(guī)定，自2010年12月1日起，外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)及外籍個(gè)人適用國(guó)務(wù)院1985年發(fā)布的《中華人民共和國(guó)城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》和1986年發(fā)布的《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》（國(guó)發(fā)〔1986〕50號(hào)）。1985年及1986年以來(lái)國(guó)務(wù)院及國(guó)務(wù)院財(cái)稅主管部門發(fā)布的有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的法規(guī)、規(guī)章、政策同時(shí)適用于外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)及外籍個(gè)人。對(duì)于征收范圍即將擴(kuò)展到外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)及外籍個(gè)人的教育費(fèi)附加的計(jì)算繳納，筆者認(rèn)為納稅人應(yīng)特別注意以下幾個(gè)細(xì)節(jié)。
以實(shí)繳的“三稅”稅額為計(jì)征依據(jù)
《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》第三條規(guī)定，教育費(fèi)附加，以納稅人實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅稅額為計(jì)征依據(jù)，教育費(fèi)附加率為3%，分別與增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅同時(shí)繳納。除國(guó)務(wù)院另有規(guī)定者外，任何地區(qū)、部門不得擅自提高或者降低教育費(fèi)附加率?？梢赃@樣理解，教育費(fèi)附加是以納稅人實(shí)際繳納的“三稅”稅額來(lái)計(jì)算的，附加于“三稅”稅額，本身并沒(méi)有特定的、獨(dú)立的征稅對(duì)象。而且它的計(jì)征依據(jù)并不是“三稅”的應(yīng)納稅額。在教育費(fèi)附加的納費(fèi)義務(wù)發(fā)生時(shí)間上，也不能理解等同于“三稅”的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。教育費(fèi)附加的繳費(fèi)義務(wù)發(fā)生時(shí)間是與主稅存在著先后之別的，切記“三稅”的“實(shí)際繳納”之時(shí)就是教育費(fèi)附加的納費(fèi)義務(wù)發(fā)生時(shí)間。另外，值得納稅人注意的是，教育費(fèi)附加的計(jì)征依據(jù)是納稅人實(shí)際繳納的消費(fèi)稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅稅額，不包括“三稅”加收的滯納金和罰款。
舉例說(shuō)明，某城市稅務(wù)分局對(duì)轄區(qū)內(nèi)A企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)企業(yè)10月份少繳增值稅20萬(wàn)元，消費(fèi)稅30萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)稅10萬(wàn)元，按相關(guān)執(zhí)法程序?qū)υ撈髽I(yè)作出補(bǔ)繳“三稅”、城建稅和教育費(fèi)附加并加收滯納金（滯納時(shí)間50天）和罰款（與稅款等額）的處罰決定。該企業(yè)于當(dāng)日接受了稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰，應(yīng)補(bǔ)繳的教育費(fèi)附加＝（20+30+10）×3%＝1.8（萬(wàn)元）。
教育費(fèi)附加的征收管理
《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》第六條規(guī)定，教育費(fèi)附加的征收管理，按照增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅的有關(guān)規(guī)定辦理。由于教育費(fèi)附加是由納稅人在繳納“三稅”時(shí)同時(shí)繳納的，所以其納稅期限分別與“三稅”的納稅期限一致。根據(jù)增值稅和消費(fèi)稅的相關(guān)規(guī)定，增值稅、消費(fèi)稅的納稅期限均分別為l日、3日、5日、l0日、l5日或者1個(gè)月；根據(jù)營(yíng)業(yè)稅相關(guān)規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅的納稅期限分別為5日、10日、15日或者1個(gè)月。增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅的納稅人的具體納稅期限，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人應(yīng)納稅額大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。需要納稅人注意的是，由于《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》是在1994年分稅制前制定的，1994年后，增值稅、消費(fèi)稅由國(guó)稅局征收管理，而教育費(fèi)附加由地稅局征收管理，因此，教育費(fèi)附加在繳庫(kù)的時(shí)間上不一定與“三稅”的納稅期限完全一致。同理，教育費(fèi)附加在繳庫(kù)的地點(diǎn)上也不一定與“三稅”的納稅地點(diǎn)完全一致。
教育費(fèi)附加減免特殊規(guī)定
教育費(fèi)附加是一種屬于附加性質(zhì)的征費(fèi)，除特殊情況外，教育費(fèi)附加原則上不單獨(dú)減免。教育費(fèi)附加按減免后實(shí)際繳納的“三稅”稅額計(jì)征，即隨“三稅”的減免而減免。也就是說(shuō)，只在主稅發(fā)生減免時(shí)，教育費(fèi)附加才相應(yīng)發(fā)生減免。需要納稅人特別重視的教育費(fèi)附加減免政策主要有以下幾種情況：（一）《財(cái)政部關(guān)于征收教育費(fèi)附加幾個(gè)具體問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字〔1986〕第120號(hào)）規(guī)定，1.對(duì)由于減免增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅而發(fā)生退稅的，同時(shí)退還已征的教育費(fèi)附加。但對(duì)出口產(chǎn)品退還增值稅、消費(fèi)稅的，不退還已征的教育費(fèi)附加。2.凡繳納增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅的單位和個(gè)人，都應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定征收教育費(fèi)附加。但海關(guān)對(duì)進(jìn)口產(chǎn)品征收的增值稅、消費(fèi)稅，不征收教育費(fèi)附加。（二）《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅營(yíng)業(yè)稅消費(fèi)稅實(shí)行先征后返等辦法有關(guān)城建稅和教育費(fèi)附加政策的通知》（財(cái)稅〔2005〕72號(hào)）規(guī)定，對(duì)“三稅”實(shí)行先征后返、先征后退、即征即退辦法的，除另有規(guī)定外，對(duì)隨“三稅”附征的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，一律不予退（返）還。（三）《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于生產(chǎn)企業(yè)出口貨物實(shí)行免抵退稅辦法后有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅教育費(fèi)附加政策的通知》（財(cái)稅〔2005〕25號(hào)）規(guī)定，經(jīng)國(guó)家稅務(wù)局正式審核批準(zhǔn)的當(dāng)期免抵的增值稅稅額應(yīng)納入城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的計(jì)征范圍，分別按規(guī)定的稅（費(fèi)）率征收城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。
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