建筑勞務(wù)分包業(yè)務(wù)適用什么稅目
新修訂的《營業(yè)稅暫行條例》修改了建筑安裝總承包人的計稅營業(yè)額規(guī)定，分包人應(yīng)繳納的稅款不再由總承包方代扣代繳。對于建筑勞務(wù)分包業(yè)務(wù)，一些納稅人仍然按“建筑業(yè)”稅目申報，另一些納稅人把建筑勞務(wù)分包合同視同勞務(wù)派遣合同，按“服務(wù)業(yè)”稅目申報。那么，建筑勞務(wù)分包究竟適用什么營業(yè)稅稅目？本文分析如下。
新《營業(yè)稅暫行條例》沒有變更建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)性質(zhì)
建筑勞務(wù)分包公司憑建筑施工資質(zhì)（如瓦工一級）承包工程，雇傭工人從事建筑安裝工程作業(yè)，其實際從事的勞務(wù)活動屬于營業(yè)稅中“建筑業(yè)”稅目的征稅范圍。而一般勞務(wù)公司的人工派遣勞務(wù)，主要從事的是招工、派遣用工及人員檔案管理等服務(wù)性質(zhì)的應(yīng)稅勞務(wù)。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅〔2003〕16號）關(guān)于勞務(wù)公司的營業(yè)額規(guī)定，勞務(wù)公司接受用工單位的委托，為其安排勞動力，凡用工單位將其應(yīng)支付給勞動力的工資和為勞動力上交的社會保險（包括養(yǎng)老保險金、醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險等，下同）以及住房公積金統(tǒng)一交給勞務(wù)公司代為發(fā)放或辦理的，以勞務(wù)公司從用工單位收取的全部價款減去代收轉(zhuǎn)付給勞動力的工資和為勞動力辦理社會保險及住房公積金后的余額為營業(yè)額。如果建筑勞務(wù)分包公司把建筑勞務(wù)用工部分的分包視同勞務(wù)派遣合同，按“服務(wù)業(yè)”稅目差額申報營業(yè)稅，其稅負明顯降低。同時，新《營業(yè)稅暫行條例》取消的是總承包人的代扣代繳義務(wù)，沒有改變建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的征收范圍。所以，建筑勞務(wù)分包公司等同一般勞務(wù)公司按“服務(wù)業(yè)”稅目差額申報營業(yè)稅的法律適用不正確。
從構(gòu)成建筑物的成本項目正向分析
根據(jù)《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。直接費用，是指為完成合同所發(fā)生的、可以直接計入合同成本核算對象的各項費用支出，包括4項費用，即人工費用、材料費用、機械使用費用和其他直接費用。直接費用在發(fā)生時直接計入合同成本。由此可見，構(gòu)成建筑物成本組成部分的人工費用，不能因為由專門的建筑勞務(wù)分包公司分包，就改變其營業(yè)稅計稅基礎(chǔ)，它仍是建筑業(yè)營業(yè)稅的征稅范圍，應(yīng)按分包全額申報建筑業(yè)營業(yè)稅。
從勞務(wù)派遣合同中雇工的隸屬關(guān)系反向分析
工資、薪金是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。由此，有雇傭與被雇傭關(guān)系才是工資、薪金的范疇。
如果建筑勞務(wù)分包合同等同于勞務(wù)派遣合同，那么實際從事建筑勞務(wù)的建筑工人首先應(yīng)該是總承包人的職工，總承包人應(yīng)該給職工發(fā)放工資、社保費、住房公積金等，由于管理的需要，由勞務(wù)派遣公司代收轉(zhuǎn)付。代收轉(zhuǎn)付的意義在于派遣單位、雇用單位和建筑工人三者之間的法律關(guān)系，雇用單位與建筑工人之間是雇傭被雇傭關(guān)系，雇傭單位應(yīng)支付給建筑工人的工資、薪金由派遣單位代收轉(zhuǎn)付。但是，職工的聘任是有勞動合同性質(zhì)的協(xié)議作為法律依據(jù)的，總承包人把用工部分分包給建筑勞務(wù)分包公司，由分包公司聘任工人完成合同，具體是誰完成的不是總承包人的管理范圍。也就是說，建筑工人與總承包人不是雇傭與被雇傭的關(guān)系，那么，分包人支付給建筑工人的工資與勞務(wù)派遣公司支付給自己管理人員的工資一樣不具有代收轉(zhuǎn)付的性質(zhì)，實際上是直接給自己的職工支付工資，在計算服務(wù)業(yè)營業(yè)稅時不能從計稅依據(jù)中扣除。
從總承包方、分包方、“包工頭”、工人四方關(guān)系分析
實際工作中，也有這樣一種四方狀況：建筑勞務(wù)分包方實際從事的是建筑工人的派遣管理，按服務(wù)業(yè)差額申報營業(yè)稅；建筑施工總承包方由于不能從建筑勞務(wù)分包方取得分包部分的建筑業(yè)專用發(fā)票，只能就總承包全額申報繳納建筑業(yè)營業(yè)稅；“包工頭”由于沒有建筑施工資質(zhì)而依靠建筑勞務(wù)分包公司實際從事建筑施工勞務(wù)，建筑工人與“包工頭”之間屬于雇傭與被雇傭關(guān)系，“包工頭”由于不辦理稅務(wù)登記而逃避了分包建筑勞務(wù)營業(yè)稅的納稅義務(wù)。建筑工程總承包方、建筑勞務(wù)分包方、“包工頭”、建筑工人四方之間復雜的法律關(guān)系，造成建筑勞務(wù)分包部分建筑業(yè)營業(yè)稅的納稅人歸屬錯位（分包方應(yīng)繳納的稅收由總包方繳納），營業(yè)稅稅款與經(jīng)濟業(yè)務(wù)之間脫離稅法關(guān)系。同時，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的工資、薪金支出稅前扣除必須具有任職或者受雇傭勞動關(guān)系，簽訂勞動合同是證明雇傭或任職的依據(jù)，沒有簽訂勞動合同的工資、薪金支出不允許企業(yè)所得稅稅前扣除。因此，總承包方人工部分的工資、薪金支出也因為建筑勞務(wù)分包而變相進入生產(chǎn)成本，進行企業(yè)所得稅稅前扣除。當然，上述四方由于存在經(jīng)濟利益的支付關(guān)系，可以把稅款的負擔依靠工程款的多付或是少付轉(zhuǎn)嫁出去，如此避稅行為，存在著諸多涉稅風險。
綜上所述，建筑勞務(wù)分包合同應(yīng)該就分包勞務(wù)全額按建筑業(yè)申報營業(yè)稅，建筑勞務(wù)總承包方憑分包合同和收到的建筑業(yè)專用發(fā)票差額申報建筑業(yè)營業(yè)稅。
?