納稅人資產(chǎn)重組不繳增值稅
??????? 近日，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“13號(hào)公告”），就納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題公告如下：納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中，通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓?zhuān)徽魇赵鲋刀?。至此，關(guān)于資產(chǎn)重組涉及的增值稅如何繳納有了明確政策界定，之前的爭(zhēng)議就此畫(huà)上句號(hào)。筆者認(rèn)為，這個(gè)政策是國(guó)家鼓勵(lì)納稅人進(jìn)行資產(chǎn)重組一個(gè)很重要的利好政策。
企業(yè)合并重組不繳增值稅
??????? 按照《公司法》的規(guī)定，一個(gè)公司吸收其他公司為吸收合并，被吸收的公司解散。兩個(gè)以上公司合并設(shè)立一個(gè)新的公司為新設(shè)合并，合并各方解散。公司合并時(shí)，合并各方的債權(quán)、債務(wù)，應(yīng)當(dāng)由合并后存續(xù)的公司或者新設(shè)的公司承繼。公司合并重組時(shí)，一方的資產(chǎn)要過(guò)戶(hù)給另一方，資產(chǎn)的所有權(quán)屬發(fā)生轉(zhuǎn)移，是否繳納增值稅呢？13號(hào)公告之前，政策上主要依據(jù)的是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函﹝2002﹞420號(hào)），該文件就江西省國(guó)稅局《關(guān)于江西省電力公司轉(zhuǎn)讓上猶江水電廠全部產(chǎn)權(quán)是否征收增值稅問(wèn)題的請(qǐng)示》批復(fù)如下：根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，增值稅的征收范圍為銷(xiāo)售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物。轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓?zhuān)粚儆谠鲋刀惖恼鞫惙秶徽魇赵鲋刀?。雖然文件規(guī)定轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅，但江西省國(guó)稅局請(qǐng)示的問(wèn)題是主管單位將下屬單位轉(zhuǎn)讓的行為，該政策答復(fù)是否廣泛適用各類(lèi)企業(yè)合并重組存在爭(zhēng)議。
??????? 根據(jù)13號(hào)公告規(guī)定，由于企業(yè)合并中一方或雙方均要注銷(xiāo)，注銷(xiāo)后的企業(yè)其資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力隨之轉(zhuǎn)移，因此，企業(yè)合并不屬于增值稅征稅范圍，不繳納增值稅。
???????? 部分企業(yè)分立重組不繳增值稅
??????? 分立，是指一家企業(yè)將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的依法分立?！豆痉ā芬?guī)定，公司分立，其財(cái)產(chǎn)作相應(yīng)的分割。公司分立前的債務(wù)由分立后的公司承擔(dān)連帶責(zé)任。但是，公司在分立前與債權(quán)人就債務(wù)清償達(dá)成的書(shū)面協(xié)議另有約定的除外。根據(jù)財(cái)產(chǎn)分割的情形，可以將分立設(shè)為兩種：一種是財(cái)產(chǎn)分割時(shí)相應(yīng)的債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力發(fā)生分離轉(zhuǎn)移，如企業(yè)營(yíng)業(yè)部門(mén)、分支機(jī)構(gòu)的分立。顯然，這種情形的分立，符合13號(hào)公告不繳納增值稅的規(guī)定。另一種是單純的資產(chǎn)分離分立，沒(méi)有相關(guān)的債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力轉(zhuǎn)讓?zhuān)@種情形的分立，不符合13號(hào)公告精神。
??????? 全部?jī)糍Y產(chǎn)及勞動(dòng)力轉(zhuǎn)讓的重組不繳增值稅
??????? 企業(yè)資產(chǎn)重組中，涉及資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的主要是買(mǎi)殼上市重組和資產(chǎn)收購(gòu)的重組。
??????? 買(mǎi)殼上市重組中，原股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)后退出，但是要接受原上市公司的全部資產(chǎn)以及相關(guān)的全部債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力，空出空殼公司。在這一過(guò)程中，銷(xiāo)售全部資產(chǎn)的行為是上市公司的企業(yè)行為，而不是企業(yè)所有者的行為，因此，不適用原《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函 ﹝2002﹞420號(hào)）不繳納增值稅的規(guī)定。相反，企業(yè)銷(xiāo)售自己全部?jī)糍Y產(chǎn)的行為，要繳納增值稅?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅政策問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函﹝2009﹞585號(hào)）答復(fù)大連市國(guó)稅局《關(guān)于大連金牛股份有限公司資產(chǎn)重組過(guò)程中相關(guān)業(yè)務(wù)適用增值稅政策問(wèn)題的請(qǐng)示》時(shí)批復(fù)如下：納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中將所屬資產(chǎn)、負(fù)債及相關(guān)權(quán)利和義務(wù)轉(zhuǎn)讓給控股公司，但保留上市公司資格的行為，不屬于《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2002〕420號(hào)）規(guī)定的整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)行為。對(duì)其資產(chǎn)重組過(guò)程中涉及的應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓等行為，應(yīng)照章繳納增值稅。同樣是企業(yè)重組，轉(zhuǎn)讓企業(yè)凈資產(chǎn)及勞動(dòng)力，產(chǎn)權(quán)所有者的轉(zhuǎn)讓行為不征稅，而資產(chǎn)所有者企業(yè)的轉(zhuǎn)讓行為要繳稅，國(guó)稅函﹝2009﹞585號(hào)文件顯得不太合理，影響了企業(yè)改組的活動(dòng)。按照新政策規(guī)定，這種行為不再繳納增值稅。
??????? 資產(chǎn)收購(gòu)是指企業(yè)將自己的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓換取另一家企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)的行為，如制造型企業(yè)將資產(chǎn)置換股權(quán)后，轉(zhuǎn)為投資性企業(yè)。在這一置換過(guò)程中，與上述情形一樣，只要將實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，就不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓?zhuān)焕U納增值稅。如果僅僅是資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓?zhuān)簧婕跋嚓P(guān)的債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力，就要繳納增值稅。
??????? 根據(jù)13號(hào)公告規(guī)定分析，除上述幾種重組情形外，其他企業(yè)資產(chǎn)的重組，如企業(yè)法律形式的改變等，只要將實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，就不屬于增值稅的征稅范圍。13號(hào)公告統(tǒng)一了納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題的規(guī)定，并從2011年3月1 日起執(zhí)行，原《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函﹝2002﹞420號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅政策問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函﹝2009﹞585號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中國(guó)直播衛(wèi)星有限公司轉(zhuǎn)讓全部產(chǎn)權(quán)有關(guān)增值稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函 ﹝2010﹞350號(hào)）同時(shí)廢止。
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