所得稅匯繳：哪些問題企業(yè)最“撓頭”
5月31日一過，忙碌了幾個(gè)月的企業(yè)財(cái)務(wù)人員終于可以松一口氣了——一年一度的企業(yè)所得稅匯算清繳全部結(jié)束，上一年的企業(yè)所得稅申報(bào)工作可以放在一邊了。
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)所得稅按年計(jì)征，按季預(yù)繳，年度匯算清繳。因此，匯算清繳就是企業(yè)對(duì)上一年度的企業(yè)所得稅“算總賬”。通過匯算清繳，企業(yè)把稅前該提的費(fèi)用盡量提足，把不該計(jì)入成本的費(fèi)用全部剔除，一方面確保不繳冤枉稅（多繳稅），另一方面減少少繳稅被稅務(wù)部門查處的風(fēng)險(xiǎn)。
由于企業(yè)所得稅本身的復(fù)雜性，再加上財(cái)務(wù)處理與稅務(wù)處理存在一定差異，每年的匯算清繳對(duì)很多企業(yè)的財(cái)務(wù)人員來說，都是一個(gè)不太容易做好的工作。那么，企業(yè)在匯算清繳中最容易犯的錯(cuò)誤有哪些？哪些問題最令企業(yè)“撓頭”？就這些問題，記者采訪了幾名多年來為企業(yè)提供匯算清繳服務(wù)的稅務(wù)師事務(wù)所的專家。
預(yù)提費(fèi)用納稅調(diào)整，匯繳中的“老大難”
●受訪專家：李波 尤尼泰稅務(wù)師事務(wù)所 特級(jí)注冊稅務(wù)師
●專家點(diǎn)題：
預(yù)提費(fèi)用的納稅調(diào)整問題，向來是企業(yè)所得稅匯算清繳中的“老大難”，亦是納稅人、中介機(jī)構(gòu)乃至稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注的重點(diǎn)。
預(yù)提費(fèi)用是指企業(yè)按規(guī)定預(yù)先提取但尚未實(shí)際支付的各項(xiàng)費(fèi)用，對(duì)于納稅人而言是一項(xiàng)司空見慣的財(cái)務(wù)處理業(yè)務(wù)。預(yù)提的成本費(fèi)用類型表現(xiàn)多樣，如一般企業(yè)中普遍存在的對(duì)工資、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、房租、利息費(fèi)用、銷售成本、生產(chǎn)成本的預(yù)提。對(duì)于某些特殊的行業(yè)，如房地產(chǎn)企業(yè)，房地產(chǎn)開發(fā)成本和土地增值稅的預(yù)提也是普遍現(xiàn)象。
2010年度企業(yè)所得稅匯算清繳期間我所承接了某中型房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)，其2010年度預(yù)提的房地產(chǎn)開發(fā)成本超過5億元，預(yù)提開發(fā)項(xiàng)目的土地增值稅超過6000萬元，預(yù)提應(yīng)付銷售代理機(jī)構(gòu)的銷售傭金超過1200萬元，預(yù)提2010年度高管績效工資超過220萬元。
對(duì)于這些費(fèi)用，匯算清繳時(shí)要不要進(jìn)行納稅調(diào)整，哪些該進(jìn)行納稅調(diào)整，特別是對(duì)于這些預(yù)提費(fèi)用的年度余額，公司如何進(jìn)行納稅調(diào)整等，納稅人一直感到很難處理。
●專家解析：
納稅人感到難以處理的原因，主要來自以下幾個(gè)方面。
第一，稅收政策不明確。目前的企業(yè)所得稅政策法規(guī)，對(duì)于某些特定的成本費(fèi)用預(yù)提項(xiàng)目能否在稅前扣除作出了具體規(guī)定。例如，對(duì)于預(yù)提未發(fā)放的工資、預(yù)提未實(shí)際使用或上繳的職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)不允許稅前扣除。而對(duì)于其他預(yù)提成本費(fèi)用項(xiàng)目的年末余額是否需進(jìn)行納稅調(diào)整，如何進(jìn)行納稅調(diào)整，企業(yè)在以后年度實(shí)際支付預(yù)提的成本費(fèi)用并取得合規(guī)票據(jù)是否允許納稅調(diào)減，稅收政策方面并未作出明確規(guī)定。這一點(diǎn)在房地產(chǎn)領(lǐng)域普遍存在。由此導(dǎo)致多數(shù)企業(yè)處于進(jìn)行納稅調(diào)整和不進(jìn)行納稅調(diào)整的兩難境地，無所適從。
第二，稅務(wù)機(jī)關(guān)政策執(zhí)行尺度不一。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，也不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。由此引申，預(yù)提的成本費(fèi)用項(xiàng)目應(yīng)允許稅前扣除。但《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》同時(shí)規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。換言之，企業(yè)未實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用、稅金支出等項(xiàng)目不允許稅前扣除。此外在實(shí)際稅收征管過程中，稅務(wù)機(jī)關(guān)普遍采用“以票管稅”的管理模式，從這個(gè)角度出發(fā)，預(yù)提的成本費(fèi)用項(xiàng)目由于未實(shí)際支付且未取得合規(guī)的票據(jù)，亦不允許稅前扣除。
在企業(yè)所得稅匯算清繳過程中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于預(yù)提成本費(fèi)用的征管尺度不盡相同。相當(dāng)一部分稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此持“零容忍”的態(tài)度，搞“一刀切”。對(duì)于預(yù)提成本費(fèi)用的期末余額均要求納稅人進(jìn)行納稅調(diào)整；但亦有部分稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于預(yù)提的成本費(fèi)用項(xiàng)目根據(jù)具體情況實(shí)行區(qū)別對(duì)待。對(duì)于業(yè)務(wù)實(shí)際發(fā)生，金額確定的預(yù)提項(xiàng)目準(zhǔn)予稅前扣除，對(duì)于其他項(xiàng)目則須進(jìn)行納稅調(diào)整。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于預(yù)提成本費(fèi)用項(xiàng)目政策執(zhí)行尺度不一，在一定程度上導(dǎo)致了納稅人所得稅匯算清繳中納稅調(diào)整的混亂。
第三，納稅人政策理解能力有待提高。由于成本費(fèi)用項(xiàng)目的預(yù)提屬于正常的財(cái)務(wù)處理業(yè)務(wù)，且無論會(huì)計(jì)核算還是企業(yè)所得稅法規(guī)，均對(duì)此按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則處理。因此，相當(dāng)一部分企業(yè)會(huì)主觀地認(rèn)為成本費(fèi)用的預(yù)提不存在財(cái)務(wù)和稅務(wù)上的差異，可以全額稅前扣除，無須進(jìn)行納稅調(diào)整，無意間為企業(yè)埋下了稅收風(fēng)險(xiǎn)。
另外，由于成本費(fèi)用的預(yù)提在財(cái)務(wù)上既可以通過“預(yù)提費(fèi)用”科目核算，又可以通過“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)付款”等往來科目核算，具有一定的隱蔽性。因此，在企業(yè)實(shí)際財(cái)務(wù)及稅務(wù)實(shí)務(wù)中，相當(dāng)一部分納稅人將預(yù)提成本費(fèi)用作為企業(yè)利潤和稅收的調(diào)節(jié)器，通過預(yù)提成本費(fèi)用項(xiàng)目達(dá)到降低當(dāng)期應(yīng)納稅所得額少繳或不繳稅款的目的。
●專家支招：預(yù)提費(fèi)用有預(yù)案，匯算清繳少麻煩
凡事預(yù)則立，對(duì)預(yù)提費(fèi)用的處理也一樣。要想在匯算清繳時(shí)減少麻煩，對(duì)預(yù)提費(fèi)用應(yīng)預(yù)先按政策要求進(jìn)行處理。首先，在財(cái)務(wù)核算過程中合理安排成本費(fèi)用的預(yù)提，對(duì)預(yù)提項(xiàng)目要做到符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和收入成本配比原則，要求實(shí)際業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生且金額確定，準(zhǔn)備收集好完備的支持性證據(jù)。其次，在企業(yè)所得稅匯算清繳過程中，納稅人應(yīng)充分了解主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的政策掌握尺度，提高企業(yè)所得稅匯算清繳納稅調(diào)整的準(zhǔn)確度，做到應(yīng)調(diào)盡調(diào)。最后，納稅人應(yīng)增強(qiáng)稅收法律觀念，依法納稅，不斷提高對(duì)于稅法的遵從度，杜絕逃避納稅義務(wù)行為的發(fā)生。
工資福利費(fèi)區(qū)分，財(cái)務(wù)人員最“撓頭”
●受訪專家：嚴(yán)澄 京都天華稅務(wù)合伙人 注冊會(huì)計(jì)師
●專家點(diǎn)題：
匯算清繳中，企業(yè)財(cái)務(wù)人員感到比較難辦的涉稅事項(xiàng)很多。在我看來，如何正確區(qū)分工資和福利費(fèi)就是很多財(cái)務(wù)人員覺得比較“撓頭”的一個(gè)問題。
一些效益比較好的企業(yè)在給職工發(fā)放的工資中，除了基本工資、崗位工資、獎(jiǎng)金外，還有一些五花八門的補(bǔ)貼。對(duì)于這些補(bǔ)貼，企業(yè)財(cái)務(wù)一般都計(jì)入工資總額進(jìn)行核算。但在進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，其中的一些補(bǔ)貼需要被調(diào)整到職工福利費(fèi)中去，這直接影響到企業(yè)應(yīng)納稅所得額的調(diào)整。
●專家解析：
出現(xiàn)這個(gè)差異的原因來自下面的兩個(gè)文件。
按照《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理的通知》（財(cái)企〔2009〕242號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)為職工提供的交通、住房、通信待遇，已經(jīng)實(shí)行貨幣化改革的，按月按標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放或支付的住房補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼或者車改補(bǔ)貼、通信補(bǔ)貼，應(yīng)當(dāng)納入職工工資總額，不再納入職工福利費(fèi)管理；尚未實(shí)行貨幣化改革的，企業(yè)發(fā)生的相關(guān)支出作為職工福利費(fèi)管理。
而按照《關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號(hào)）規(guī)定，福利費(fèi)包含范圍有：尚未實(shí)行分離辦社會(huì)職能的企業(yè)內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用，為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利，按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)等。
而且財(cái)企〔2009〕242號(hào)文件還規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理同稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算納稅。
很明顯，上述對(duì)職工工資和福利費(fèi)的規(guī)定在會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理上存在差異。由于這種差異，實(shí)踐中造成企業(yè)在進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，要將一部分補(bǔ)貼從工資中調(diào)整到福利費(fèi)中，這不但造成了很多企業(yè)福利費(fèi)超標(biāo)，而且還加大了匯算清繳的工作量。
●專家支招：順應(yīng)稅法要求，規(guī)避事后調(diào)整
我們認(rèn)為，如果企業(yè)發(fā)放這些補(bǔ)貼僅僅是利用這些名目，而實(shí)際上已經(jīng)屬于工資中不可缺少的一部分的話，不如將其歸入符合稅法要求的工資項(xiàng)下。這樣，企業(yè)在匯算清繳時(shí)就不必進(jìn)行調(diào)整了。
入賬發(fā)票核查，真真假假“迷人眼”
●受訪專家：唐婉蘇 北京天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所 注冊稅務(wù)師
●專家點(diǎn)題：
根據(jù)我的經(jīng)驗(yàn)，核查辨別大量的入賬發(fā)票也算得上所得稅匯算清繳期間讓企業(yè)很“撓頭”的事情。我們今年在為某大型國有企業(yè)提供匯算清繳服務(wù)時(shí)，僅審核企業(yè)的報(bào)銷票據(jù)就讓4名財(cái)務(wù)人員耗費(fèi)了整整1周的時(shí)間。如果是銷售型企業(yè)或生產(chǎn)型企業(yè)，企業(yè)的發(fā)票用量就更大，匯算清繳時(shí)發(fā)票審核需要花費(fèi)的精力相應(yīng)更多。
●專家解析：
企業(yè)所得稅的很多稅前扣除項(xiàng)目一般都通過發(fā)票來進(jìn)行確認(rèn)。因此，在匯算清繳時(shí)，企業(yè)要對(duì)發(fā)票本身的真?zhèn)魏蛢?nèi)容的真實(shí)性進(jìn)行核查。雖然一般的地稅發(fā)票現(xiàn)在已經(jīng)可以在稅務(wù)網(wǎng)站上查詢真?zhèn)危悄壳叭匀贿€有一些發(fā)票比較難以鑒別，如手撕發(fā)票、舊版國稅普通發(fā)票等。一旦發(fā)現(xiàn)有以假發(fā)票入賬的情況，企業(yè)必須調(diào)增應(yīng)納稅所得額，補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。如果匯算清繳時(shí)未作調(diào)整，被稅務(wù)機(jī)關(guān)查實(shí)后不僅要補(bǔ)繳企業(yè)所得稅和相應(yīng)的滯納金，還會(huì)遭到稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰。
匯算清繳除了要核查發(fā)票真假，還要處理大量的不合規(guī)票據(jù)。比如，一些入賬發(fā)票可能沒有填開付款方的全稱，沒有填開時(shí)間，發(fā)票版式過期，沒有加蓋發(fā)票專用章等。而根據(jù)《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)普通發(fā)票管理工作的通知》（國稅發(fā)〔2008〕80號(hào)）的規(guī)定，納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票，不能用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財(cái)務(wù)報(bào)銷。
●專家支招：與其臨時(shí)抱佛腳，不如平時(shí)把好關(guān)
其實(shí)，匯算清繳時(shí)發(fā)現(xiàn)的發(fā)票問題在平時(shí)就能夠預(yù)防。如果財(cái)務(wù)人員在一開始發(fā)票入賬的時(shí)候就把好審驗(yàn)關(guān)，并在企業(yè)內(nèi)部建立嚴(yán)格的票據(jù)報(bào)銷制度，匯算清繳時(shí)就不會(huì)有那么多麻煩。
企業(yè)在審核入賬發(fā)票時(shí)，審核內(nèi)容應(yīng)包括發(fā)票版式有無過期作廢，種類名稱與開具的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容是否相符，以及對(duì)發(fā)票內(nèi)容、時(shí)間、開具單位和蓋章情況的核對(duì)。需要強(qiáng)調(diào)的一點(diǎn)是，從2011年1月1日起全國統(tǒng)一使用新版普通發(fā)票，除航空運(yùn)輸電子客票行程單、機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票、二手車銷售統(tǒng)一發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運(yùn)輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票、建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票、不動(dòng)產(chǎn)銷售統(tǒng)一發(fā)票、換票證外，舊版普通發(fā)票不再使用。
加強(qiáng)對(duì)職工報(bào)銷制度的規(guī)范和嚴(yán)格把關(guān)，是杜絕出現(xiàn)不合規(guī)票據(jù)的根本。提醒企業(yè)注意兩點(diǎn)，一是報(bào)銷發(fā)票抬頭欄需填開本企業(yè)的全稱，無抬頭、個(gè)人抬頭或者企業(yè)名稱不全都屬于不合規(guī)票據(jù)。二是企業(yè)與軍隊(duì)的事業(yè)單位有經(jīng)營業(yè)務(wù)往來需要取得其在稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購的發(fā)票作為報(bào)銷憑證，軍隊(duì)的收款收據(jù)或通用收據(jù)不能作為發(fā)票使用。在報(bào)銷票據(jù)的同時(shí)，還要注意查看其附件是否齊全，如會(huì)議費(fèi)后需附上會(huì)議通知和簽到簿，大額修理費(fèi)后需附上修理明細(xì)單等等。
企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)增強(qiáng)發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。在接受發(fā)票時(shí)，財(cái)務(wù)人員應(yīng)先進(jìn)入發(fā)票監(jiān)控查詢系統(tǒng)進(jìn)行查詢，確認(rèn)為真發(fā)票后再付款。養(yǎng)成查詢系統(tǒng)沒有所開發(fā)票信息時(shí)緩付款，所持發(fā)票信息與查詢系統(tǒng)反饋的信息不相符時(shí)不付款的習(xí)慣，避免假發(fā)票入賬。當(dāng)然，如果在發(fā)票入賬時(shí)沒有發(fā)現(xiàn)問題，匯算清繳時(shí)才發(fā)現(xiàn)有假發(fā)票、不合規(guī)發(fā)票的情況，也不能嫌麻煩，必須按規(guī)定調(diào)增應(yīng)納稅所得額，補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。
把握四大方向，順利完成匯算清繳
采訪中，中介專家還列舉了匯算清繳中其他很多讓企業(yè)感到“撓頭”的事項(xiàng)。比如，產(chǎn)品視同銷售的判斷、企業(yè)年金所得稅前扣除條件、非金融企業(yè)間借款利息稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)等。這些事項(xiàng)之所以比較難以處理，原因主要有三個(gè)方面。一是相關(guān)稅收政策本身規(guī)定不夠明確，稅務(wù)部門執(zhí)法尺度有寬有窄；二是財(cái)務(wù)處理和稅收處理差異較大；三是納稅人自身平時(shí)對(duì)政策掌握不準(zhǔn)確，導(dǎo)致問題積淀到匯繳期間難以處理。
受訪的稅務(wù)中介專家一致認(rèn)為，匯算清繳實(shí)際上是企業(yè)對(duì)上一年度預(yù)繳企業(yè)所得稅的情況進(jìn)行的一次年終大盤點(diǎn)，是企業(yè)的一次很好的納稅自查機(jī)會(huì)。雖然匯算清繳工作紛繁復(fù)雜，難以把握的地方很多，但總體上企業(yè)如果把握好四大方面，即收入、成本、費(fèi)用和繳稅，匯算清繳一般就不會(huì)出現(xiàn)大的錯(cuò)誤。
具體來說，收入方面納稅人主要核查該入賬的是否全部入賬，特別是往來款項(xiàng)是否還存在該確認(rèn)為收入的款項(xiàng)而沒有入賬。成本方面主要查看成本結(jié)轉(zhuǎn)與收入是否匹配，是否有多結(jié)轉(zhuǎn)的情況存在。費(fèi)用方面主要檢查計(jì)提項(xiàng)目是否符合規(guī)定，是否有多提情況存在（特別是與工資有關(guān)的項(xiàng)目），列支渠道是否正確（特別是與福利費(fèi)項(xiàng)目有關(guān)的），按實(shí)扣除項(xiàng)目是否計(jì)算正確（特別是招待費(fèi)、廣告費(fèi)項(xiàng)目）。繳稅方面除核查企業(yè)所得稅、增值稅等主體稅種外，還要核查其他小稅種是否都已按規(guī)定繳納，如房產(chǎn)稅、車船使用稅、印花稅、土地使用稅等等，因?yàn)槠髽I(yè)所得稅的調(diào)整往往會(huì)影響其他小稅種的計(jì)算。