解讀國家稅務(wù)總局公告2011年第24號:非居民企業(yè)所得稅管理若干問題
為了增強非居民企業(yè)所得稅法規(guī)的準(zhǔn)確性和執(zhí)行的確定性，簡化辦稅程序，國家稅務(wù)總局近期發(fā)布了2011年第24號公告，即《非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告[2011]24號）（以下簡稱《公告》）。特邀請國家稅務(wù)總局國際稅務(wù)司相關(guān)人士對公告的背景及重點內(nèi)容進(jìn)行解讀。
《公告》主要是針對2008年企業(yè)所得稅法實施以來，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在執(zhí)行非居民企業(yè)所得稅有關(guān)政策和管理規(guī)定中遇到的一些具體問題而作出的規(guī)范解釋，主要解決三個問題：一是清理舊法規(guī)。在企業(yè)所得稅法實施以前，財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)的有關(guān)非居民企業(yè)所得稅政策和管理規(guī)定的法律依據(jù)是外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法，2008年統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅法后，有的規(guī)定缺乏法律依據(jù)而自然失效，需要依據(jù)企業(yè)所得稅法重新明確。二是明確新規(guī)定。企業(yè)所得稅法及其實施條例等相關(guān)規(guī)定，有的不夠明確，執(zhí)行中難以操作，如《公告》中的第五和第六個問題，需要進(jìn)一步作出規(guī)定，增加可操作性。三是減輕納稅人負(fù)擔(dān)?！豆妗返诹鶙l對以前的有關(guān)規(guī)定作出了簡化辦稅程序的要求，這為避免納稅人多頭報送資料提供了制度保障。
《公告》共七條，第一至第六條是針對六個具體問題作出的規(guī)定，第七條是執(zhí)行時效問題，需要關(guān)注的重點如下：
一、關(guān)于到期應(yīng)支付而未支付的所得扣繳企業(yè)所得稅問題
根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實施條例以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法〉的通知》（國稅發(fā)[2009]3號）等法律法規(guī)和規(guī)范性文件（以下統(tǒng)稱企業(yè)所得稅法）的規(guī)定，非居民企業(yè)取得的由中國境內(nèi)企業(yè)（以下簡稱支付方）負(fù)擔(dān)、支付的利息、租金、特許權(quán)使用費所得（以下統(tǒng)稱所得），如非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，或取得的上述所得與其在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，按照10%的稅率計算繳納企業(yè)所得稅，由境內(nèi)企業(yè)在支付或到期應(yīng)支付上述所得時代扣代繳?！豆妗返谝粭l就以下三個問題作出了具體規(guī)定：
1.對于到期應(yīng)支付而未支付，但已計入支付方成本、費用的所得扣繳稅款的處理。
規(guī)定支付方在計入成本、費用或到期應(yīng)支付時履行扣繳義務(wù)，是因為雖然非居民企業(yè)尚未直接獲得該筆所得，但已影響了支付方的稅前扣除基礎(chǔ)，即支付方把應(yīng)支付而尚未實際支付的所得納入成本費用，這樣會直接減少支付方的應(yīng)納稅所得額。
2.對于到期應(yīng)支付而未支付的所得款項，不是一次性計入當(dāng)期成本費用而是計入相應(yīng)資產(chǎn)原價或籌辦費扣繳稅款的處理。
《公告》之所以規(guī)定支付方不是在攤銷年度按照攤銷金額扣繳非居民企業(yè)所得稅，而是在計入相關(guān)資產(chǎn)的年度納稅申報時一次性、全額扣繳，是因為這樣處理更加符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，更加有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)及時控管稅源及防范支付方規(guī)避或延遲繳納企業(yè)所得稅行為。
3.提前支付所得款項扣繳稅款的處理。
在實踐中存在支付方在合同或協(xié)議約定的支付日期之前實際支付的情形。對此，《公告》規(guī)定，對于支付方在合同約定的日期之前支付所得款項的，應(yīng)在實際支付時履行扣繳義務(wù)，防范支付方以提前支付為由規(guī)避扣繳非居民企業(yè)所得稅義務(wù)的行為。
二、關(guān)于擔(dān)保費稅務(wù)處理問題
在非居民企業(yè)與中國境內(nèi)企業(yè)之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動，如借貸、買賣、貨物運輸、加工承攬、租賃、工程承包等交易，經(jīng)常涉及非居民企業(yè)提供擔(dān)保而由中國境內(nèi)企業(yè)負(fù)擔(dān)、支付擔(dān)保費或相同性質(zhì)費用的問題。對此，《公告》明確了三個問題：一是適用本規(guī)定的擔(dān)保費及其相同性質(zhì)費用的范圍；二是非居民企業(yè)取得的中國境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)或個人負(fù)擔(dān)、支付的擔(dān)保費或相同性質(zhì)的費用，屬于來源于中國境內(nèi)的所得，在中國負(fù)有企業(yè)所得稅納稅義務(wù)；三是上述擔(dān)保費適用與利息所得相同的企業(yè)所得稅稅率。