關聯企業(yè)廣告費可按分攤協議歸集扣除
根據《財政部、國家稅務總局關于廣告費和業(yè)務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》（財稅〔2012〕48號）規(guī)定，簽訂廣告費和業(yè)務宣傳費分攤協議的關聯企業(yè)，其中一方發(fā)生的不超過當年銷售（營業(yè)）收入稅前扣除限額比例內的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，可以在本企業(yè)扣除，也可以將其中的部分或全部，按照分攤協議，歸集至另一方扣除。另一方在計算本企業(yè)廣告費和業(yè)務宣傳費支出稅前扣除限額時，對歸集至本企業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費，可不計算在內。正確理解該項規(guī)定，需要注意以下幾點。
新文件與財稅〔2009〕72號文件的差異
《財政部、國家稅務總局關于部分行業(yè)廣告費和業(yè)務宣傳費稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕72號）也有關于廣告費和業(yè)務宣傳費歸集扣除的規(guī)定，兩個文件的不同之處主要在于：
1.歸集扣除的主體上，財稅〔2009〕72號文件限定必須是采取特許經營模式的飲料制造企業(yè)的飲料品牌使用方和品牌持有方或管理方之間，而財稅〔2012〕48號文件將主體擴展到簽訂廣告費和業(yè)務宣傳費分攤協議的所有關聯企業(yè)之間，不再有行業(yè)和經營模式的限制。這正是兩個文件名稱不同的原因，財稅〔2009〕72號文件是關于部分行業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費的稅前扣除政策，而財稅〔2012〕48號文件的名稱中則不再限于“部分行業(yè)”。
2.在歸集扣除的方向上，財稅〔2009〕72號文件是單向的，即只能是飲料品牌使用方將其扣除限額內的全部或部分廣告費和業(yè)務宣傳費歸集至飲料品牌持有方或管理方扣除，而不能是相反方向。財稅〔2012〕48號文件中，簽訂了廣告費和業(yè)務宣傳費分攤協議的關聯企業(yè)，任何一方在限額內的廣告費和業(yè)務宣傳費，都可以根據協議，全部或部分歸集至另一方扣除，其在歸集方向上是雙向的。
3.財稅〔2009〕72號文件對廣告費和業(yè)務宣傳費的歸集扣除有明確的要求，如要求飲料品牌持有方或管理方，將歸集的廣告費和業(yè)務宣傳費單獨核算，并將品牌使用方當年銷售（營業(yè)）收入數據資料以及廣告費和業(yè)務宣傳費支出的證明材料專案保存以備檢查，同時對飲料企業(yè)特許經營模式進行了明確定義。財稅〔2012〕48號文件則沒有這方面的具體規(guī)定。實際上，關聯企業(yè)之間生產的產品或提供的服務，往往具有很強的關聯性，任何一個企業(yè)的廣告和業(yè)務宣傳活動，都可能會對其他企業(yè)產生正面影響，因此，允許關聯企業(yè)之間根據協議分攤廣告費和業(yè)務宣傳費，符合受益原則。但如果沒有對分攤協議的格式、費用歸集扣除的操作流程等作出具體規(guī)定，也可能導致納稅人對該條款的濫用。
轉移扣除的關聯方的廣告費和業(yè)務宣傳費總額不得超出規(guī)定限額
關聯方轉移到另一方扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費，必須在按其銷售收入的規(guī)定比例計算的限額內，且該轉移費用與在本企業(yè)扣除的費用之和，不得超過按規(guī)定計算的限額。如A企業(yè)和B企業(yè)是關聯企業(yè)，根據分攤協議，B企業(yè)在2012年發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費的40%歸集至A企業(yè)扣除。假設2012年B企業(yè)銷售收入為3000萬元，當年實際發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費為600萬元，其廣告費和業(yè)務宣傳費的扣除比例為銷售收入的15%，2012年廣告費和業(yè)務宣傳費的稅前扣除限額為3000×15%＝450（萬元）。則B企業(yè)轉移到A企業(yè)扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費應為450×40%＝180（萬元），而非600×40%＝240（萬元），在本企業(yè)扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費為450－180＝270（萬元），結轉以后年度扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費為600－450＝150（萬元），而非600－270＝330（萬元）。
接受歸集扣除廣告費和業(yè)務宣傳費的關聯企業(yè)，其接受扣除的費用不占用本企業(yè)的扣除限額
本企業(yè)可扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費，除按規(guī)定比例計算的限額，還可以將關聯企業(yè)未扣除而歸集來的廣告費和業(yè)務宣傳費在本企業(yè)扣除。接上例，假設2012年A企業(yè)銷售收入為6000萬元，當年實際發(fā)生廣告費和業(yè)務宣傳費為1200萬元，其廣告費和業(yè)務宣傳費的扣除比例為銷售收入的15%，2012年廣告費和業(yè)務宣傳費的稅前扣除限額為6000×15%＝900（萬元），B企業(yè)當年轉移來的廣告費和業(yè)務宣傳費為180萬元，則A企業(yè)本年度實際扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費為900＋180＝1080（萬元），結轉以后年度扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費為1200－900＝300（萬元），而非1200－1080＝120（萬元）。
財稅〔2012〕48號文件與財稅〔2009〕72號文件的其他兩條規(guī)定差異不大，這可以說是財稅〔2012〕48號文件變化的最大亮點。關聯企業(yè)特別是企業(yè)集團，可以根據集團內各企業(yè)的盈利狀況、稅前未彌補虧損及稅率高低等因素，合理進行納稅。