中途免稅項(xiàng)目，需按凈值轉(zhuǎn)出設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅
2011年下半年，某鐵精粉生產(chǎn)企業(yè)投資3500萬元新設(shè)兩條礦渣磚（包括砌塊）生產(chǎn)線，其中廠房投資1500萬元，設(shè)備投資2000萬元，已申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅340萬元。2012年1月，設(shè)備投入使用開始試生產(chǎn)，截至5月，共銷售礦渣磚350萬元，實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅額59.5萬元，與銷售的鐵精粉一同繳納增值稅150萬元。6月，經(jīng)省級資源綜合利用行政主管部門認(rèn)定該企業(yè)生產(chǎn)的礦渣磚取得了《資源綜合利用認(rèn)定證書》，并且符合《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕156號）第一條第四項(xiàng)、第九條規(guī)定的廢渣比例（重量）不低于30%的標(biāo)準(zhǔn)，以及第七條規(guī)定的免稅條件，報(bào)經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，從2012年7月1日起其生產(chǎn)的礦渣磚免征增值稅。企業(yè)認(rèn)為，他們生產(chǎn)的礦渣磚前期征稅、后期免稅，其設(shè)備屬于既用于應(yīng)稅項(xiàng)目，又用于免稅項(xiàng)目，因此不用轉(zhuǎn)出設(shè)備已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，想知道這種理解是否正確。
筆者認(rèn)為這種理解是錯(cuò)誤的，按照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號）第五條規(guī)定，納稅人已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)發(fā)生條例第十條第一項(xiàng)至第三項(xiàng)所列情形的，應(yīng)在當(dāng)月按照“不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率”的公式，計(jì)算設(shè)備不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，其中“固定資產(chǎn)凈值”是指納稅人按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度計(jì)提折舊后計(jì)算的固定資產(chǎn)凈值。而增值稅暫行條例第十條規(guī)定下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：1.用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。2.非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)。3.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。4.國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品。5.本條第一項(xiàng)至第四項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用。況且增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十一條及其他相關(guān)條款規(guī)定的既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目（不含免征增值稅項(xiàng)目）也用于免征增值稅項(xiàng)目的購進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，是指同時(shí)用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目和免征增值稅項(xiàng)目的固定資產(chǎn)。如企業(yè)自有的供電設(shè)備既用于鐵精粉生產(chǎn)供電，又用于礦渣磚生產(chǎn)供電，其供電設(shè)備屬于既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，也用于免征增值稅項(xiàng)目的購進(jìn)固定資產(chǎn)，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。亦即不是指一段時(shí)間內(nèi)用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，一段時(shí)間內(nèi)用于免征增值稅項(xiàng)目的固定資產(chǎn)。
因此，該企業(yè)生產(chǎn)的礦渣磚前期征稅，后期免稅，應(yīng)從批準(zhǔn)免稅之日起按照“不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率”的公式，計(jì)算其設(shè)備不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，假如投入礦渣磚生產(chǎn)設(shè)備的殘值率為5%，折舊年限為10年，2012年2月~6月已按規(guī)定計(jì)提折舊＝2000×（1－5%）÷10÷12×5＝79.17（萬元），則礦渣磚批準(zhǔn)免稅后其設(shè)備應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅＝（2000－79.17）×17％＝326.54（萬元）。
此外，還需要注意的是，按照財(cái)稅〔2008〕170號文件規(guī)定，納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后（含1月1日）實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。按增值稅暫行條例第八條規(guī)定，納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額，為進(jìn)項(xiàng)稅額；下列進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣：1.從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。2.從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。3.購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。4.購進(jìn)或者銷售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中支付運(yùn)輸費(fèi)用的，按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。
可見，納稅人購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。也就是說，已轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅的設(shè)備在沒有明文規(guī)定可以補(bǔ)提扣除的情況下，再計(jì)提抵扣進(jìn)項(xiàng)稅是不允許的。
因此，該企業(yè)對生產(chǎn)的礦渣磚批準(zhǔn)免稅后，要時(shí)刻注意礦渣磚中礦渣的實(shí)際比例、《資源綜合利用認(rèn)定證書》有效期限以及批準(zhǔn)的免稅期限，以免錯(cuò)過補(bǔ)充申報(bào)免稅的機(jī)會(huì)，充分享受礦渣磚免稅的優(yōu)惠政策。