“營(yíng)改增”或可為融資租賃業(yè)解困
新修訂的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施后，允許企業(yè)將其購(gòu)進(jìn)設(shè)備所含的增值稅作為進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣。但是，這給融資租賃行業(yè)帶來(lái)了很大的困擾。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2000〕514號(hào)）的規(guī)定，對(duì)經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)，經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)（注：后期審批機(jī)關(guān)進(jìn)行了調(diào)整，金融系統(tǒng)融資租賃由銀監(jiān)會(huì)審批，外資融資租賃企業(yè)由商務(wù)部審批，內(nèi)資試點(diǎn)融資租賃企業(yè)由商務(wù)部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合審批），無(wú)論租賃貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅；租賃貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。通過(guò)融資租賃方式添置固定資產(chǎn)不能抵扣增值稅，無(wú)疑增加了企業(yè)的采購(gòu)成本。如果企業(yè)以銀行貸款或直接購(gòu)買這批生產(chǎn)設(shè)備，一次性繳納全部費(fèi)用，因?yàn)榭梢韵硎茉鲋刀惖挚?，整體的購(gòu)置成本將節(jié)約近兩成，由此，很多企業(yè)考慮是否還有必要采用融資租賃方式。
在原先的融資租賃商業(yè)模式下，融資租賃公司根據(jù)企業(yè)的要求采購(gòu)設(shè)備，設(shè)備供貨商將購(gòu)買設(shè)備的增值稅發(fā)票開(kāi)給融資租賃公司，融資租賃公司和企業(yè)簽訂融資租賃合同，將設(shè)備租賃給企業(yè)使用并收取租賃費(fèi)。在這種模式下，由于融資租賃公司繳納營(yíng)業(yè)稅而不是增值稅，因此融資租賃公司取得設(shè)備供貨商開(kāi)具的增值稅發(fā)票無(wú)任何用處。同時(shí)，融資租賃公司向設(shè)備承租企業(yè)收取租賃費(fèi)時(shí)（不能開(kāi)具增值稅發(fā)票，設(shè)備租賃企業(yè)支付租金后無(wú)法獲得增值稅抵扣），由于融資租賃公司繳納營(yíng)業(yè)稅，設(shè)備租賃企業(yè)支付了租金也無(wú)法獲得增值稅抵扣。
融資租賃行業(yè)的應(yīng)對(duì)策略
為應(yīng)對(duì)這個(gè)問(wèn)題，中國(guó)外商投資企業(yè)協(xié)會(huì)租賃業(yè)委員會(huì)提出了通過(guò)融資性售后回租的方式來(lái)解決設(shè)備租賃企業(yè)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題。在這種商業(yè)模式下，承租企業(yè)直接和設(shè)備供貨商簽訂合同，設(shè)備供貨商將購(gòu)置設(shè)備的增值稅專用發(fā)票開(kāi)給承租企業(yè)，但購(gòu)置設(shè)備的款項(xiàng)先由融資租賃企業(yè)支付（注：為解決這種模式下承租企業(yè)增值稅專用發(fā)票中購(gòu)貨方和付款方不一致帶來(lái)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣風(fēng)險(xiǎn)，融資租賃公司可通過(guò)以承租方名義開(kāi)監(jiān)管賬戶或其他提供擔(dān)保的形式操作），然后，融資租賃公司和承租方簽訂設(shè)備回購(gòu)協(xié)議，由于當(dāng)時(shí)承租方購(gòu)買設(shè)備的價(jià)款是由融資租賃公司墊付的，融資租賃公司形成了對(duì)承租方的一項(xiàng)債權(quán)，此時(shí)的設(shè)備回購(gòu)環(huán)節(jié)正好進(jìn)行債權(quán)的抵消，融資租賃公司實(shí)際不需要向承租方支付價(jià)款。但是，通過(guò)這一步操作，設(shè)備在法律上的所有權(quán)回歸到了融資租賃公司名下，就大大降低了融資租賃公司的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。下一步，融資租賃公司再和承租方簽訂融資租賃協(xié)議，將設(shè)備租賃給承租企業(yè)，承租企業(yè)向融資租賃公司支付租賃費(fèi)。
例如，假設(shè)A企業(yè)（增值稅一般納稅人）為承租方，需要購(gòu)買價(jià)值117萬(wàn)元（含稅價(jià)）設(shè)備從事生產(chǎn)。如果按照原先融資租賃模式的方式操作，設(shè)備由融資租賃公司購(gòu)買，然后租給A公司，A公司支付融資租賃費(fèi)。此時(shí)雖然A公司實(shí)質(zhì)是分期付款購(gòu)買設(shè)備，但由于融資租賃公司繳納營(yíng)業(yè)稅，A公司無(wú)法獲得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。在融資性售后回租模式下，設(shè)備由A公司直接購(gòu)買，發(fā)票直接開(kāi)給A公司，款項(xiàng)先由融資租賃公司墊付。此時(shí)，A公司取得了購(gòu)買設(shè)備的增值稅專用發(fā)票，可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。然后，A公司和融資租賃公司簽訂設(shè)備回購(gòu)協(xié)議和融資租賃協(xié)議，回到原先融資租賃的模式下，A公司分期向融資租賃公司支付租賃費(fèi)。這種操作模式在融資租賃公司繳納營(yíng)業(yè)稅的情況下，解決了承租方購(gòu)置設(shè)備的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題。
但是，這一商業(yè)模式得以操作成功，關(guān)鍵在于回購(gòu)環(huán)節(jié)的增值稅處理問(wèn)題。如果在融資租賃公司和承租方簽訂設(shè)備回購(gòu)的環(huán)節(jié)，對(duì)于承租方銷售設(shè)備按照規(guī)定繳納增值稅，則一切前功盡棄?；氐桨咐衼?lái)，在融資性售后回租模式下，設(shè)備先由A公司購(gòu)買，A公司取得17萬(wàn)元的進(jìn)項(xiàng)稅額。如果在回購(gòu)環(huán)節(jié)，A企業(yè)向融資租賃公司銷售設(shè)備，需要繳納增值稅，假設(shè)就按購(gòu)買價(jià)銷售，則A需要繳納17萬(wàn)元的銷項(xiàng)稅額。這樣進(jìn)項(xiàng)、銷項(xiàng)一進(jìn)一出，A公司實(shí)際還是沒(méi)有獲得購(gòu)置設(shè)備的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣優(yōu)惠。為解決這個(gè)問(wèn)題，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第13號(hào)）規(guī)定，根據(jù)現(xiàn)行增值稅和營(yíng)業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅和營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅。在這一政策規(guī)定下，融資租賃行業(yè)遭遇的增值稅轉(zhuǎn)型困境終于得到了解決。
“營(yíng)改增”解決融資租賃業(yè)困擾
但是，2012年，我國(guó)在部分省、市進(jìn)行“營(yíng)改增”試點(diǎn)改革。在試點(diǎn)改革中，融資租賃業(yè)由原先征收營(yíng)業(yè)稅改為征收增值稅。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2011〕111號(hào)）的規(guī)定，融資租賃業(yè)屬于有形動(dòng)產(chǎn)租賃，適用17%的增值稅稅率。但是，對(duì)經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)、商務(wù)部批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策。
經(jīng)批準(zhǔn)的融資租賃公司轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀愐话慵{稅人，按17%的增值稅稅率繳納增值稅，則承租方向融資租賃公司分期支付的租賃款，可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。此時(shí)，由于融資租賃公司實(shí)行的是增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策，不影響承租方按17%的稅率抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。同時(shí)，相比于原先的融資性售后回租模式，承租方不僅享受到了原先購(gòu)買設(shè)備環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，其分期支付的租賃費(fèi)用相當(dāng)于利息的部分也獲得了進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。
“營(yíng)改增”后，融資性售后回租稅收規(guī)定待調(diào)整
但是，“營(yíng)改增”后，國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第13號(hào)確立的融資性售后回租的增值稅規(guī)則面臨著很大的挑戰(zhàn)。如果我國(guó)在“營(yíng)改增”后繼續(xù)對(duì)于融資性售后回租，在承租方出售資產(chǎn)環(huán)節(jié)不征收增值稅，則承租方一次設(shè)備購(gòu)置，將獲得兩次增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣。一次是在當(dāng)時(shí)的設(shè)備購(gòu)買環(huán)節(jié)，取得增值稅發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。另一次是在融資租賃環(huán)節(jié)，支付給融資租賃公司的租賃費(fèi)，由于融資租賃公司改征增值稅，又可以獲得一次增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。此時(shí)，融資租賃公司收取的租賃費(fèi)繳納增值稅銷項(xiàng)稅，但無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，本應(yīng)按17%的稅率直接繳納增值稅。但是，政策上對(duì)融資租賃公司增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策，即承租方按17%抵扣的增值稅，融資租賃公司實(shí)際只按3%繳納了增值稅，這樣國(guó)家的稅收利益就受到了很大的影響，而且導(dǎo)致了“營(yíng)改增”后融資性售后回租的增值稅待遇明顯優(yōu)于融資租賃的增值稅待遇，有違增值稅稅制中性的原則。
因此，當(dāng)融資租賃行業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”后，國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第13號(hào)確立的融資性售后回租的增值稅規(guī)則很可能面臨變更，對(duì)融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租方出售資產(chǎn)的行為，需要照章征收增值稅，以保持融資性售后回租和融資租賃增值稅待遇的一致。
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