企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義（連載九十二）
第一百一十四條企業(yè)所得稅法第四十三條所稱相關(guān)資料，包括：（一）與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用的制定標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)算方法和說(shuō)明等同期資料；（二）關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)所涉及的財(cái)產(chǎn)、財(cái)產(chǎn)使用權(quán)、勞務(wù)等的再銷售（轉(zhuǎn)讓）價(jià)格或者最終銷售（轉(zhuǎn)讓）價(jià)格的相關(guān)資料；（三）與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供的與被調(diào)查企業(yè)可比的產(chǎn)品價(jià)格、定價(jià)方式以及利潤(rùn)水平等資料；（四）其他與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)的資料。
企業(yè)所得稅法第四十三條所稱與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，是指與被調(diào)查企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)內(nèi)容和方式上相類似的企業(yè)。
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)提供與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用的制定標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)算方法和說(shuō)明等資料。關(guān)聯(lián)方以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)應(yīng)當(dāng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)與其約定的期限內(nèi)提供相關(guān)資料。
[釋義]本條是有關(guān)進(jìn)行關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查時(shí)，企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方以及有關(guān)的其他企業(yè)，提供相關(guān)資料義務(wù)的細(xì)化規(guī)定。本條是對(duì)企業(yè)所得稅法第四十三條規(guī)定的相關(guān)資料的進(jìn)一步規(guī)定。企業(yè)所得稅法第四十二條規(guī)定，企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)就其與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，附送年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)報(bào)告表。稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查時(shí)，企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定提供相關(guān)資料。這是企業(yè)所得稅法在原內(nèi)資、外資稅法的基礎(chǔ)上加以細(xì)化的條款，這一條款增加了可比方提供資料的義務(wù)，明確了納稅人提供資料的義務(wù)以及可比方的協(xié)助義務(wù)，提高了第三方責(zé)任的規(guī)定的法律級(jí)次。但是企業(yè)所得稅法的規(guī)定并沒(méi)有明確相關(guān)資料的具體范圍，實(shí)施條例在此明確規(guī)定了相關(guān)資料的具體范圍，增強(qiáng)了可操作性。
我國(guó)原《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》對(duì)企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)資料提供和企業(yè)協(xié)力義務(wù)、舉證責(zé)任方面的規(guī)定很少，《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》捉到"企業(yè)有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料"，《征管法實(shí)施細(xì)則》也僅類似地提到"企業(yè)有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料，具體辦法由國(guó)家稅務(wù)總局制定。"兩者提法比較籠統(tǒng)，操作性不強(qiáng)。本條的內(nèi)容主要包括以下四個(gè)方面：一、企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，提供相關(guān)資料的義務(wù)
企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅中報(bào)表時(shí)，附送年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)報(bào)告表，企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)提供相關(guān)資料，是國(guó)際上開展轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅務(wù)管理和其他反避稅管理的通行做法。即要求納稅人在關(guān)聯(lián)交易發(fā)生的同時(shí)準(zhǔn)備證明其符合獨(dú)立交易原則的資料，在稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行調(diào)查時(shí)，納稅人承擔(dān)協(xié)力義務(wù)并證明其關(guān)聯(lián)交易的合理性，對(duì)與納稅人類似的企業(yè)（可比方）有實(shí)施問(wèn)詢的權(quán)力，可比方有提供相關(guān)資料等協(xié)力義務(wù)。
實(shí)踐表明，稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查時(shí)，納稅人提供相關(guān)資料、承擔(dān)協(xié)助義務(wù)和提供舉證責(zé)任是十分關(guān)鍵的。因?yàn)殛P(guān)聯(lián)交易雙方擁有完整的相關(guān)資料，比稅務(wù)人員更清楚其關(guān)聯(lián)交易價(jià)格的合理性，如果不強(qiáng)調(diào)被查企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)提供資料的義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)就無(wú)法獲取關(guān)聯(lián)交易的完整信息，對(duì)被查企業(yè)的舉證資料無(wú)法反證，也不可能對(duì)有關(guān)的可比企業(yè)進(jìn)行查詢調(diào)查，從而無(wú)法進(jìn)行可比分析，而這一環(huán)節(jié)是轉(zhuǎn)讓定價(jià)最重要的調(diào)查內(nèi)容。企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)準(zhǔn)備、提供的轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔資料，可以協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)評(píng)估企業(yè)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅務(wù)管理中存在違規(guī)的可能性，檢驗(yàn)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)并作為初步檢驗(yàn)是否應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整的依據(jù)；相關(guān)資料的提供，有利于提高行政效率，維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性。從企業(yè)方面來(lái)說(shuō)，準(zhǔn)備相關(guān)文檔資料，也可以提供顯示其制定和執(zhí)行符合獨(dú)立交易原則的轉(zhuǎn)讓定價(jià)意愿的一個(gè)機(jī)會(huì)，并促使企業(yè)確保其轉(zhuǎn)讓定價(jià)是經(jīng)得起檢驗(yàn)的，規(guī)范企業(yè)行為及實(shí)務(wù)操作，最終達(dá)到限制避稅行為。
二、稅法規(guī)定的與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)的范圍企業(yè)所得稅法第四十三條所稱與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，是指與被調(diào)查企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)內(nèi)容和方式上相類似的企業(yè)，即可比企業(yè)。由關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查的稅務(wù)機(jī)關(guān)確定是否在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)內(nèi)容和方式上相類似。這樣規(guī)定的主要原因是因?yàn)?，?dāng)企業(yè)或者關(guān)聯(lián)方的相關(guān)資料已經(jīng)毀損，無(wú)法獲得，或者明顯錯(cuò)誤時(shí)，由在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)內(nèi)容和方式上相類似的企業(yè)提供的資料更加具有參考性，有利于作出合理的納稅調(diào)整。世界上大多數(shù)有轉(zhuǎn)讓定價(jià)立法的國(guó)家都規(guī)定了可比方的協(xié)力義務(wù)。
企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅行為相對(duì)一般偷稅違法行為來(lái)說(shuō)更為隱蔽、復(fù)雜，稅務(wù)機(jī)關(guān)在關(guān)聯(lián)交易調(diào)查中一項(xiàng)很重要的工作是對(duì)可比企業(yè)的延伸調(diào)查和取證，進(jìn)行可比分析，得出企業(yè)避稅證據(jù)，否則根本無(wú)法發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)和問(wèn)題并及時(shí)查處。因此如果沒(méi)有其他企業(yè)的協(xié)力配合，則可比分析和可比調(diào)查就無(wú)法開展，關(guān)聯(lián)交易調(diào)查成為紙上談兵。所以實(shí)施條例又明確了其他企業(yè)的協(xié)力義力，加大稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查權(quán)力，減少稅務(wù)機(jī)關(guān)的審計(jì)調(diào)查成本，也對(duì)避稅行為形成社會(huì)監(jiān)督和控制局面。但如果對(duì)其他企業(yè)的范圍不作具體界定，則又會(huì)造成對(duì)其他企業(yè)協(xié)力義務(wù)的濫用。因此實(shí)施條例對(duì)與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，明確界定是與被調(diào)查企業(yè)在經(jīng)營(yíng)內(nèi)容和方式上相類似的企業(yè)。三、稅法規(guī)定的相關(guān)資料的范圍企業(yè)所得稅法第四十三條規(guī)定的相關(guān)資料，是指一個(gè)企業(yè)應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)備、保存及提供的其與關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用制定標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)算方法和說(shuō)明等資料，用以證實(shí)其關(guān)聯(lián)交易價(jià)格、費(fèi)用的合理性；以及按納稅年度進(jìn)行關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)申報(bào)時(shí)所應(yīng)填報(bào)的資料，包括稅務(wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)提供的其銷售給境內(nèi)外關(guān)聯(lián)方的產(chǎn)品再銷售價(jià)格、最終銷售價(jià)格等，具體包括：（一）與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用的制定標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)算方法和說(shuō)明等同期資料；（二）關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)所涉及的財(cái)產(chǎn)、財(cái)產(chǎn)使用權(quán)、勞務(wù)等的再銷售（轉(zhuǎn)讓）價(jià)格或者最終銷售（轉(zhuǎn)讓）價(jià)格的相關(guān)資料；（三）與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)須提供的與被調(diào)查企業(yè)可比的產(chǎn)品價(jià)格、定價(jià)方式以及利潤(rùn)水平等資料；（四）其他與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)的資料。
實(shí)施條例對(duì)企業(yè)提供相關(guān)資料采用了同期資料的概念，這也是符合經(jīng)濟(jì)合作組織指南和世界上大多數(shù)進(jìn)行了轉(zhuǎn)讓定價(jià)立法國(guó)家的法律要求。經(jīng)濟(jì)合作組織指南認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)有理由希望企業(yè)在對(duì)其具體經(jīng)營(yíng)活動(dòng)確定轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)，同期準(zhǔn)備或者取得有關(guān)該活動(dòng)和轉(zhuǎn)讓定價(jià)的性質(zhì)的資料，并且保留這些資料以在稅務(wù)檢查過(guò)程中需要時(shí)予以提供。根據(jù)謹(jǐn)慎經(jīng)營(yíng)管理原則，準(zhǔn)備同期資料會(huì)要求企業(yè)備妥或者指明能夠證明其作出努力、以遵從公平交易原則的書面材料，包括轉(zhuǎn)讓定價(jià)基于的信息、考慮的因素和選擇的方法，對(duì)以后稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)審計(jì)時(shí)及時(shí)提供舉證材料有利，而且這些資料的準(zhǔn)備和取得也有助于企業(yè)正確填寫納稅中報(bào)表。企業(yè)與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用的制定標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)算方法和說(shuō)明等同期資料，一旦稅務(wù)機(jī)關(guān)要求時(shí)，必須及時(shí)提供，這也符合同期資料的要求。企業(yè)在決定是否何時(shí)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔以及準(zhǔn)備到何種程度之前，往往也允許估可能被納稅調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)備文檔可能對(duì)企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)是雙贏的。
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂<關(guān)聯(lián)企業(yè)問(wèn)業(yè)務(wù)往來(lái)稅務(wù)管理規(guī)程>的通知》（國(guó)稅發(fā)（2004）143號(hào)）進(jìn)一步具體了相關(guān)資料的范圍，在選定調(diào)查對(duì)象實(shí)施調(diào)查審計(jì)后，審計(jì)人員根據(jù)審計(jì)情況，可向企業(yè)調(diào)閱下列與納稅有關(guān)的資料：（1）政府及其所屬行政管理部門的有關(guān)批文；（2）工商、稅務(wù)登記證件；（3）投資、經(jīng)營(yíng)合同、章程及可行性研究報(bào)告；（4）年度財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)決算報(bào)表和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告；（5）有關(guān)賬冊(cè)、憑證資料及其業(yè)務(wù)往來(lái)合同、協(xié)議資料等；（6）其他有關(guān)文件資料。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在調(diào)查企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)情況時(shí)，有權(quán)要求企業(yè)提供有關(guān)交易的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料，企業(yè)接到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的通知后，應(yīng)在要求期限內(nèi)詳細(xì)提供資料的具體類型、內(nèi)容、范圍、所屬期、數(shù)量、金額。
主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在立案審計(jì)調(diào)查企業(yè)與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)情況時(shí)，有權(quán)要求企業(yè)提供與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)交易的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料，但應(yīng)以書面形式向企業(yè)下達(dá)《關(guān)于提供與關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)具體資料的通知》，通知中詳細(xì)列明提供的具體資料所涉及的關(guān)聯(lián)交易類型、內(nèi)容、范圍、所屬期、數(shù)量、金額等。主要包括：（一）與關(guān)聯(lián)企業(yè)以及第二者交易類型情況，如購(gòu)銷、資金、借貸、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓有形和無(wú)形財(cái)產(chǎn)以及提供有形和無(wú)形財(cái)產(chǎn)使用權(quán)等；（二）轉(zhuǎn)讓定價(jià)原則，包括價(jià)格因素構(gòu)成情況，如交易的數(shù)量、地點(diǎn)、形式、商標(biāo)、付款方式等；（三）確定交易價(jià)格和收?。ㄖЦ叮┵M(fèi)用依據(jù)的其它有關(guān)資料。在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行調(diào)查過(guò)程中，可以要求企業(yè)對(duì)涉及關(guān)聯(lián)方問(wèn)業(yè)務(wù)往來(lái)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的正常性、合理性提出舉證材料，主要包括：（1有形財(cái)產(chǎn)的購(gòu)銷。主要提供關(guān)聯(lián)方之間交易的商品（產(chǎn)品）其品牌知名度和受歡迎程度、各關(guān)聯(lián)方的職能及其在市場(chǎng)中的地位、銷售價(jià)格的季節(jié)性波動(dòng)、無(wú)形資產(chǎn)對(duì)商品（產(chǎn)品）的影響程度、質(zhì)量等級(jí)、性能，以及定價(jià)方式等情況材料；（2）無(wú)形財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和使用。主要提供涉及交易的無(wú)形財(cái)產(chǎn)及其轉(zhuǎn)讓條件（包括地區(qū)范圍、授權(quán)范圍等）、獨(dú)占性及其可能維持的時(shí)間、轉(zhuǎn)讓者提供的技術(shù)支持和人員培訓(xùn)等勞務(wù)的價(jià)值、商標(biāo)價(jià)值的維護(hù)成本（包括廣告宣傳和質(zhì)量控制成本）、受讓人因使用或者轉(zhuǎn)讓該財(cái)產(chǎn)的預(yù)期利潤(rùn)或者節(jié)省的成本、價(jià)格組成和支付方式等情況材料；（3）提供勞務(wù)。主要提供接受關(guān)聯(lián)方提供的勞務(wù)服務(wù)是否使企業(yè)真正受益、支付或者收取的勞務(wù)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)是否合理、其中相關(guān)直接、間接成本和利潤(rùn)水平是否合理等情況材料；（4）融通資金。主要提供涉及融資業(yè)務(wù)的通常利率水平、融資業(yè)務(wù)涉及的各項(xiàng)費(fèi)用內(nèi)容的合理性材料等。待新的規(guī)定出臺(tái)后，按新的規(guī)定執(zhí)行。
四、提供相關(guān)資料的期限
根據(jù)本條的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)提供與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用的制定標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)算方法和說(shuō)明等同期資料。關(guān)聯(lián)方以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)應(yīng)當(dāng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)與其約定的期限內(nèi)提供相關(guān)資料。企業(yè)接到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)下達(dá)的《關(guān)于提供與關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)有關(guān)具體資料的通知》后，應(yīng)在通知規(guī)定的期限內(nèi)（最長(zhǎng)不超過(guò)60日內(nèi)），及時(shí)、完整、真實(shí)、準(zhǔn)確提供；因特殊情況不能按期提供的，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面延期申請(qǐng)，經(jīng)批準(zhǔn)，可以延期提供，但最長(zhǎng)不得超過(guò)30日。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)自收到企業(yè)延期申請(qǐng)之日起五日內(nèi)函復(fù)，超過(guò)期限或者未函復(fù)的，視同主管稅務(wù)機(jī)關(guān)已同意企業(yè)的延期申請(qǐng)。企業(yè)未按規(guī)定期限（包括延長(zhǎng)期限）提供有關(guān)價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料的，依照稅收征管法第六十二條的規(guī)定予以處罰；提供虛假資料，不如實(shí)反映情況，或者拒絕提供有關(guān)資料的，依照稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九十六條的規(guī)定予以處罰。
對(duì)于與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，由于其本身并沒(méi)有違反稅法的行為，所以稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)與其約定提供資料的期限，應(yīng)由稅企雙方根據(jù)實(shí)際情況約定，以體現(xiàn)稅收法律對(duì)依法納稅的納稅人的尊重和保護(hù)。