個人取得拍賣古玩字畫的收入如何計算個人所得稅
???? 國家稅務(wù)總局《關(guān)于加強和規(guī)范個人取得拍賣收入征收個人所得稅有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2007〕38號，以下簡稱38號文）細化了個人通過拍賣市場拍賣字畫、瓷器、玉器、珠寶等各種財產(chǎn)取得所得的個人所得稅征收政策，對照相關(guān)政策規(guī)定，舉例說明。
拍賣收入分兩種情形計征個人所得稅
38號文件將個人取得拍賣收入繳納個人所得稅適用項目問題分兩種情形予以明確：第一，國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈征收個人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔1994〕89號）規(guī)定，作者將自己的文字作品手稿原件或復(fù)印件拍賣取得的所得，應(yīng)以其轉(zhuǎn)讓額減除800元（轉(zhuǎn)讓收入額4000元以下）或者20%（轉(zhuǎn)讓收入額4000元以上）后的余額為應(yīng)納稅所得額，按照“特許權(quán)使用費”所得項目適用20%的稅率繳納個人所得稅。第二，拍賣除上述文字作品原稿及復(fù)印件之外的其他財產(chǎn)，按照轉(zhuǎn)讓收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目適用20%的稅率繳納個人所得稅。
需要注意的是，私人財產(chǎn)是指字畫、瓷器、玉器、珠寶、郵品、錢幣、古籍、古董、專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)等所有權(quán)屬于個人的一切財產(chǎn)。
例1：作家李某將自己一部暢銷小說的手稿原件拍賣給某公司用于拍攝同名電影，取得拍賣收入8萬元。按照李某與該公司約定，李某拍賣小說手稿，將攝制權(quán)、改編權(quán)等著作權(quán)中的部分財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓出去，屬于特許權(quán)使用費所得，其應(yīng)繳納的個人所得稅＝80000×（1－20%）×20%＝12800（元）。
拍賣財產(chǎn)以最終拍賣成交價格計征個稅
38號文件規(guī)定，對個人財產(chǎn)拍賣所得征收個人所得稅時，以該財產(chǎn)最終拍賣成交價格為其轉(zhuǎn)讓收入額。最終拍賣成交價格如何確定？《拍賣法》第五十一條規(guī)定，競買人的最高應(yīng)價經(jīng)拍賣師落槌或者以其他公開表示買定的方式確認后，拍賣成交。根據(jù)這一條款，導(dǎo)致拍賣師落槌的最高應(yīng)價就是最終拍賣成交價格。但有一種特殊情形，《拍賣法》第三十九條規(guī)定，買受人未按照約定支付價款的，應(yīng)當承擔違約責任，或者由拍賣人征得委托人的同意，將拍賣標的再行拍賣。拍賣標的再行拍賣的價款低于原拍賣價款的，原買受人應(yīng)當補足差額。即特殊情況下的個人財產(chǎn)拍賣轉(zhuǎn)讓收入額是再行拍賣價款與原買受人所補差額的合計。
例2：張三將一幅字畫委托拍賣行拍賣，李四以最高應(yīng)價100000元成為買受人。但隨后李四反悔，覺得該畫不值那么多錢，不肯按約定支付價款。征得張三同意，拍賣行再次拍賣該字畫，但再次拍賣的價款只有95000元，按規(guī)定原買受人李四應(yīng)補足再次拍賣與原拍賣價款的差額5000元給張三。在這種情況下，張三字畫拍賣轉(zhuǎn)讓收入額就是100000元，而不是95000元。
稅前扣除相關(guān)費用須憑合法有效憑證
38號文件規(guī)定，個人財產(chǎn)拍賣所得適用“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目計算應(yīng)納稅所得額時，納稅人憑合法有效憑證（稅務(wù)機關(guān)監(jiān)制的正式發(fā)票、相關(guān)境外交易單據(jù)或海關(guān)報關(guān)單據(jù)、完稅證明等），從其轉(zhuǎn)讓收入額中減除相應(yīng)的財產(chǎn)原值、拍賣財產(chǎn)過程中繳納的稅金及有關(guān)合理費用，否則不能予以扣除。
第一，減除財產(chǎn)原值。簡單地說，就是售出方個人取得該拍賣品的價格。財產(chǎn)原值的確定又分為五種情形：通過商店、畫廊等途徑購買的，為購買該拍賣品時實際支付的價款；通過拍賣行拍得的，為拍得該拍賣品實際支付的價款及繳納的相關(guān)稅費；通過祖?zhèn)魇詹氐?，為其收藏該拍賣品而發(fā)生的費用；贈送取得的，為其受贈該拍賣品時發(fā)生的相關(guān)稅費；通過其他形式取得的，參照以上原則確定財產(chǎn)原值。第二，減除拍賣財產(chǎn)過程中繳納的稅金。具體指拍賣財產(chǎn)過程中實際繳納的相關(guān)稅金及附加。第三，減除有關(guān)合理費用。合理費用包括拍賣財產(chǎn)時納稅人按照規(guī)定實際支付的拍賣費（傭金）、鑒定費、評估費、圖錄費、證書費等費用。
例3：某市居民張某委托某拍賣行拍賣其2005年以2000元價格從民間購買的一件瓷器。經(jīng)鑒定，瓷器是清朝貴族用品，制作工藝非常精良，最終拍賣成交價格是50000元。假定繳納增值稅2000元，城市維護建設(shè)稅140元，教育費附加60元（拍賣費等費用可據(jù)實扣除，為便于計算，此處忽略不計；其他稅費也忽略不計，下同），則張某應(yīng)繳納個人所得稅＝（50000－2000－2000－140－60）×20%＝9160（元）。
特定條件下的拍賣所得實行核定征收
對于那些年代久遠或遺失等原因造成納稅人無法提供財產(chǎn)原值憑證，以及即使提供財產(chǎn)原值憑證，但填寫不規(guī)范，或憑證上的原值是幾件拍賣品原值的合計，無法確定每件拍賣品的具體原值等情形，該如何征收個人所得稅呢？
38號文件規(guī)定，納稅人如不能提供合法、完整、準確的財產(chǎn)原值憑證，不能正確計算財產(chǎn)原值的，按轉(zhuǎn)讓收入額的3%征收率計算繳納個人所得稅；拍賣品為經(jīng)文物部門認定是海外回流文物的，按轉(zhuǎn)讓收入額的2%征收率計算繳納個人所得稅。同時，38號文件規(guī)定，納稅人的財產(chǎn)原值憑證內(nèi)容填寫不規(guī)范，或者一份財產(chǎn)原值憑證包括多件拍賣品且無法確認每件拍賣品一一對應(yīng)的原值的，不得將其作為扣除財產(chǎn)原值的計算依據(jù)，應(yīng)視為不能提供合法、完整、準確的財產(chǎn)原值憑證，并按上述規(guī)定的征收率計算繳納個人所得稅。
例4：某市居民王某委托某拍賣行拍賣其2006年以20000元價格從民間購買的一件瓷器，最終拍賣成交價格是60000元。王某現(xiàn)在無法提供購買瓷器的原值憑證，就需要按轉(zhuǎn)讓收入額的3%（因不是海外回流文物）繳納個人所得稅，即60000×3%＝1800（元）。
例5：居民項某去年從國外購回幾件明朝時期藏品，已經(jīng)文物部門認定為海外回流文物。近日，項某委托某拍賣行以100000元的價格拍賣了其中一件，所提供財產(chǎn)原值憑證上的原值是幾件拍賣品原值的合計，無法確認所拍賣文物所對應(yīng)的原值。因此，項某要按轉(zhuǎn)讓收入額的2%計算繳納個人所得稅，即100000×2%＝2000（元）。
但是38號文件規(guī)定，納稅人能夠提供合法、完整、準確的財產(chǎn)原值憑證，但不能提供有關(guān)稅費憑證的，不得按征收率計算納稅，應(yīng)當就財產(chǎn)原值憑證上注明的金額據(jù)實扣除，并按照稅法規(guī)定計算繳納個人所得稅。即納稅人能夠按照上述要求提供相關(guān)合法有效憑證，就應(yīng)按照憑證上注明的金額據(jù)實扣除，并按照稅法規(guī)定計算繳納個人所得稅；同時，對僅能提供財產(chǎn)原值憑證，而無法提供其他稅費憑證的，則只能扣除財產(chǎn)原值憑證上注明的金額，稅費部分不再予以考慮，按照稅法規(guī)定計算繳納個人所得稅。
例6：如例3，張某委托拍賣行拍賣瓷器時，如果張某無法提供其繳納稅費的相關(guān)憑證，僅能提供財產(chǎn)原值憑證。則張某應(yīng)繳納個人所得稅＝（50000－2000）×20%＝9600（元）。
最后提醒注意，國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人取得房屋拍賣收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2007〕1145號）規(guī)定，個人通過拍賣市場取得的房屋拍賣收入在計征個人所得稅時，其房屋原值應(yīng)按照納稅人提供的合法、完整、準確的憑證予以扣除；不能提供完整、準確的房屋原值憑證，不能正確計算房屋原值和應(yīng)納稅額的，統(tǒng)一按轉(zhuǎn)讓收入全額的3%計算繳納個人所得稅。這與個人住房轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅政策基本相同，只有在核定征收情況下適用稅率有所不同。