跨年度繳納稅費(fèi) 哪些不需調(diào)整賬務(wù)
問(wèn)： 現(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人當(dāng)月應(yīng)繳稅款可以在次月7日或10日前向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納，因此，一個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況正常的企業(yè)，每年都要碰到跨年度繳納稅費(fèi)的賬務(wù)調(diào)整問(wèn)題。企業(yè)跨年度繳納的稅費(fèi)究竟哪些需要作賬務(wù)調(diào)整？哪些不需要作賬務(wù)調(diào)整？”
??? 答： 2008年1月10日，某企業(yè)申報(bào)繳納了所屬期為2007年12月應(yīng)繳的營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等共計(jì)10萬(wàn)元，印花稅1萬(wàn)元；2007年度應(yīng)繳的房產(chǎn)稅5萬(wàn)元、土地使用稅1萬(wàn)元、車船使用稅1萬(wàn)元等共計(jì)18萬(wàn)元。企業(yè)上年年末均未計(jì)提上述稅費(fèi)，而在繳納的當(dāng)月，即今年1月作了營(yíng)業(yè)稅金、費(fèi)用支出的賬務(wù)處理。
2007年度該企業(yè)盈利，2008年5月30日，該企業(yè)在申報(bào)、匯繳上年度企業(yè)所得稅時(shí)也未對(duì)上述稅費(fèi)作納稅調(diào)整。那么，上述稅費(fèi)哪些需要作賬務(wù)調(diào)整，哪些不需要作賬務(wù)調(diào)整？
第一，營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等共計(jì)10萬(wàn)元，需要作賬務(wù)調(diào)整。
《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕84號(hào)）第四條規(guī)定，除稅收法規(guī)另有規(guī)定者外，稅前扣除的確認(rèn)一般應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。因此，該企業(yè)跨年度繳納的所屬期為上年度的應(yīng)繳稅費(fèi)，不得在本年度成本費(fèi)用中予以列支。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問(wèn)題通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕191號(hào)）明確規(guī)定，企業(yè)納稅年度內(nèi)應(yīng)計(jì)未計(jì)扣除項(xiàng)目，包括各類應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用、應(yīng)提未提折舊等，不得轉(zhuǎn)移以后年度補(bǔ)扣，是指年度終了，納稅人在規(guī)定的申報(bào)期申報(bào)后，發(fā)現(xiàn)的應(yīng)計(jì)未計(jì)、應(yīng)提未提的稅前扣除項(xiàng)目。該企業(yè)在申報(bào)繳納2007年度企業(yè)所得稅時(shí)，由于沒(méi)有作納稅調(diào)整，那么就不得將這少計(jì)的費(fèi)用轉(zhuǎn)移到2008年度內(nèi)補(bǔ)提補(bǔ)扣。該企業(yè)必須作如下賬務(wù)調(diào)整：借記“以前年度損益調(diào)整”100000元，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加”100000元；結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交所得稅”33000元，貸記“以前年度損益調(diào)整”33000元，借記“利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)”67000元，貸記“以前年度損益調(diào)整”67000元。
2007年度因少計(jì)費(fèi)用10萬(wàn)元而多繳的企業(yè)所得稅3.3萬(wàn)元，在2011年5月30日前，該企業(yè)可以向稅款繳納地稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還，并要求加算銀行同期存款利息，或申請(qǐng)抵繳下期應(yīng)繳稅款?！抖愂照鞴芊ā返谖迨粭l規(guī)定，納稅人超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即返還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款，并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還。
國(guó)稅發(fā)〔1997〕191號(hào)文件規(guī)定了企業(yè)納稅年度內(nèi)應(yīng)計(jì)未計(jì)、應(yīng)提未提費(fèi)用，不得轉(zhuǎn)移以后年度補(bǔ)提補(bǔ)扣，但是并沒(méi)有規(guī)定不得在以前所屬年度內(nèi)補(bǔ)提補(bǔ)扣，法律沒(méi)有禁止的就不得予以否認(rèn)?？缒甓壤U納的10萬(wàn)元稅費(fèi)，如果該企業(yè)要求在2007年度內(nèi)補(bǔ)提補(bǔ)扣，并不違反現(xiàn)行稅法的規(guī)定。稅務(wù)機(jī)關(guān)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)允許其在2007年度內(nèi)予以補(bǔ)提補(bǔ)扣，并退還該企業(yè)2007年度因少計(jì)費(fèi)用而多繳的稅款，或抵繳下期應(yīng)繳稅款。如果說(shuō)納稅人自己放棄權(quán)益，必須有法律、法規(guī)的規(guī)定或權(quán)益人自己主動(dòng)的申明。在納稅人沒(méi)有申明放棄權(quán)益的情況下，稅法是充分保障納稅人合法權(quán)益的。
值得提醒納稅人注意的是，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人以往年度少計(jì)費(fèi)用而多繳稅款，應(yīng)當(dāng)給予其退還多繳稅款或準(zhǔn)予其抵扣下期應(yīng)納稅款的期限，稅法并沒(méi)有作出年限限制性規(guī)定。也就是說(shuō)，稅務(wù)機(jī)關(guān)在以后任何一個(gè)年度內(nèi)發(fā)現(xiàn)了納稅人以往年度因其少計(jì)費(fèi)用而多繳的稅款，在納稅人沒(méi)有主動(dòng)申明放棄權(quán)益的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)都應(yīng)當(dāng)給予其費(fèi)用所屬年度內(nèi)補(bǔ)提補(bǔ)扣，并退還其多繳稅款或準(zhǔn)其抵繳下期應(yīng)納稅款的權(quán)利，否則違法。
??? 第二，印花稅1萬(wàn)元、房產(chǎn)稅5萬(wàn)元、土地使用稅1萬(wàn)元、車船使用稅1萬(wàn)元等共計(jì)8萬(wàn)元，不需要作賬務(wù)調(diào)整。
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第一百零四條第四款明確規(guī)定，管理費(fèi)用，是指企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所發(fā)生的管理費(fèi)用，包括房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅。2007年1月1日起施行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———應(yīng)用指南》（財(cái)會(huì)〔2006〕18號(hào)）附錄：會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理（10），6602管理費(fèi)用科目說(shuō)明中，該會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理中仍然包含房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅。這說(shuō)明企業(yè)會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則的管理費(fèi)用科目中一直包含上述四小稅。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于集體企業(yè)繳納房產(chǎn)稅、車船使用稅有關(guān)財(cái)務(wù)處理的規(guī)定》（財(cái)稅集字〔1986〕40號(hào)）規(guī)定，從1986年10月1日起，集體企業(yè)繳納的房產(chǎn)稅和車船使用稅應(yīng)在企業(yè)管理費(fèi)或商品流通費(fèi)等成本費(fèi)用中按實(shí)列支。財(cái)政部《關(guān)于國(guó)營(yíng)企業(yè)繳納土地使用稅有關(guān)財(cái)務(wù)處理問(wèn)題的通知》（財(cái)工字〔1988〕第522號(hào)）規(guī)定，從1988年11月1日起，企業(yè)按規(guī)定繳納的土地使用稅在企業(yè)管理費(fèi)中列支?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除辦法》第十三條規(guī)定，費(fèi)用是指納稅人每一納稅年度發(fā)生的可扣除的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用，已計(jì)入成本的有關(guān)費(fèi)用除外?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除辦法》第十五條指出，管理費(fèi)用中包括印花稅等稅金。這說(shuō)明上述四小稅費(fèi)用歸集和列支，稅法規(guī)定也一直包含在管理費(fèi)用科目中。因此，會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則與稅法在這四小稅費(fèi)用歸集的科目上所規(guī)定的內(nèi)容是一致的，兩者并無(wú)沖突?！抖愂照鞴芊ā返诙畻l、《企業(yè)所得稅暫行條例》第九條、《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度或者財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算。換句話說(shuō)，財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度與稅法規(guī)定的內(nèi)容相一致的情況下，按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理辦法進(jìn)行的賬務(wù)處理，并不違反現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的規(guī)定。那么，該企業(yè)在上年年末未預(yù)先將應(yīng)繳未繳的印花稅、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅預(yù)提計(jì)入有關(guān)成本費(fèi)用的情況下，可以在繳納的當(dāng)月把它作為“每一納稅年度發(fā)生的可扣除的”費(fèi)用直接計(jì)入管理費(fèi)用，而不必區(qū)分其稅款所屬期。這似乎與上述稅前扣除應(yīng)遵循的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則有矛盾，但這就是《企業(yè)所得稅扣除辦法》第四條所指的“除稅收法規(guī)另有規(guī)定者外”。
綜上所述，企業(yè)跨年度繳納的印花稅、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅等稅費(fèi)在上年度應(yīng)計(jì)未計(jì)的情況下，可以計(jì)入繳納當(dāng)期的管理費(fèi)用，而不必作賬務(wù)調(diào)整。除此以外，跨年度繳納的其他稅費(fèi)，即使費(fèi)用所屬年度并未計(jì)提，也不得計(jì)入繳納當(dāng)期的管理費(fèi)用，如果已經(jīng)計(jì)入了當(dāng)期的管理費(fèi)用，必須將這部分費(fèi)用作賬務(wù)調(diào)整，否則，把不屬于本期的費(fèi)用作為費(fèi)用支出，就是屬于在賬簿上多列支出，少列收入，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的違法行為